Hizmet İhracında Yurt Dışında Yararlanma Koşulu
Düzenlemenin özeti
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinde yer alan düzenlemeye göre, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler katma değer vergisinden istisna. Kanun’un 12. maddesine göre de bir hizmetin yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmet sayılabilmesi için;
- Hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapılması ve
- Hizmetten yurt dışında faydalanılması,
gerekiyor.
Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nde hizmetten yurt dışında faydalanılmasından kastın, Türkiye’de yurt dışındaki müşteri için yapılan hizmetin, müşterinin yurt dışındaki iş, işlem ve faaliyetleri ile ilgili olması, Türkiye'deki faaliyetleri ile ilgisi bulunmaması olarak tanımlanmış.
Bu tanımın uygulamayı yönlendirmek için yeterli olmadığı açık. Bu nedenle tebliğde konu büyük ölçüde verilen örnekler üzerinden açıklanmış. Örnekler de bu zor konuyu açıklamakta yeterli olmadığından, uygulama biraz da verilen özelgeler ve yargı kararları üzerinden gidiyor denebilir.
Doğrudan yararlanma / Dolaylı yararlanma
Hizmetten doğrudan veya dolaylı olarak yararlanmak mümkün. Doğrudan yararlanma kısaca, hizmetten hizmetin verilmesi sırasındaki yararlanmadır. Dolaylı yararlanma ise hizmetten sağlanan ikincil faydadır. Bu ayırım için en basit ve yaygın örnek, eğitim hizmetleri üzerinden verilebilir. Bir kişinin bir başka ülkede eğitim hizmeti alması halinde, doğrudan yararlanma eğitim faaliyetinin bulunduğu ülkede (eğitimin yapıldığı salonda) yani yurt dışında meydana gelir. Eğitim gören kişi öğrendiği konuları kendi ülkesinde uyguladığında, bu ülkede de dolaylı yararlanma söz konusu olur.
Hizmet ihracında yurt dışında yararlanma olup olmadığının test edilmesinde doğrudan yararlanmaya bakılıyor. Yukarıdaki eğitim örneği üzerinden ifade etmek gerekirse, yurt dışında alınan eğitimde yararlanmanın yurt dışında olduğu, bir yabancının Türkiye’de eğitim hizmeti almasında ise yararlanmanın yurt içinde olduğu kabul ediliyor. Gelir İdaresi Başkanlığı’nın özelgeleri de bu yönde.
Eğitim örneğinde değil ama başka örneklerde dolaylı yararlanmayı esas alan oldukça eski tarihli özelgelere ve görüşlere de rastlamak mümkün. Bu çerçevede örneğin, yurt dışında üretilen bir malın üretiminde kullanılan bir bilginin (know-how, gayrimaddi hak, klinik çalışma sonucu, vb.) yurt dışına satışında, yurt dışında üretilen mal Türkiye’de de satılacağı için yararlanma yurt içindedir diyen özelge görebilirsiniz.
Benim kişisel düşüncem hizmet ihracı aşısından doğrudan yararlanmaya bakmak gerek. Dolaylı yararlanmayı da yurt içinde yararlanma olarak kabul eden örnekler istisnai ve zannediyorum geçmişte kalmış örnekler.
Hizmetten yararlanma yeriyle ilgili yeni özelgeler
Hizmet ihracında hizmetten yararlanma kriteri açısından verilen özelgeler Mali İdarenin görüşünü öğrenmek açısından önemli. Bu nedenle aşağıda, konuyla ilgili olarak son zamanlarda verilen bazı özelgelerin özetlerine yorum yapmadan yer verdim. Özelgelerin tam metinlerine Gelir İdaresinin internet sitesinden ulaşmak mümkün.
Yurt dışında mukim grup şirketine verilen kredi temini hizmeti
Ana ortak veya ilişkili firmalar arasındaki borç verme işlemleri, finansman hizmeti olarak değerlendirilmekte ve KDV Kanunu’nun 1/1. maddesine göre bu işlemler nedeniyle hesaplanacak faiz tutarları KDV'ye tabi bulunmaktadır.
Ancak, yurt dışında mukim bağlı ortağa verilen ve yurtdışında faydalanılan finansman hizmetinin, KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (II/A-2.) bölümünde belirtilen şartların sağlaması kaydıyla, KDV'den istisna tutulması mümkündür.
(03.02.2020 tarih ve 5900 sayılı özelge)
Yurt dışına verilen reklam tanıtım filmi hizmeti
Türkiye'de çekimi gerçekleştirilen reklam tanıtım filminin, film sahibi olan yurt dışı alıcı tarafından Türkiye'deki internet kullanıcılarının da erişimine imkan verecek şekilde internet sitesinde ve Facebook, Youtube gibi tüm dünyada kullanılan internet sitelerinde reklâm amaçlı yayınlanması nedeniyle hizmetten Türkiye'de de yararlanılmış olacağından, sunulan reklam tanıtım filmi hazırlama hizmetinin, hizmet ihracı kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayıp, hizmet bedeli üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.
(30.01.2020 tarih ve 109927 sayılı özelge)
İnternet üzerinden yayın yapan yurt dışında mukim firmaya yapılan dizi satışı
Türkiye'de çekimleri yapılarak hazır hale getirilen dizinin hak ve mülkiyetinin yurtdışında mukim bir şirkete satışından elde edilen bedelin, söz konusu şirket tarafından daha önce Türkiye'den hak ve mülkiyeti alınmış dizi ve filmlerin dijital platformlar üzerinden Türkiye'de ve yurtdışında izlenme verileri baz alınarak bulunacak (ve tevsik edilecek) yurtdışında izlenme oranına isabet eden kısmının hizmet ihracı kapsamında KDV'den istisna tutulması mümkün bulunmaktadır.
(25.09.2019 tarih ve 790031 sayılı özelge)
Dizi ve film içeriklerinin yurt dışında mukim dijital platformlarda gösterilmesi
Yerli yapımcı ve TV kanallarının yayın haklarına sahip olduğu dizi ve film içeriklerinin yabancı dijital platformlarda (Youtube, Daily Motion vb.) gösterilmesi hizmeti; söz konusu dizi ve film içeriklerinin yurt içi erişime kapatılarak sadece yurt dışında izlenilmesi, bu hususun tereddüde mahal bırakmayacak şekilde tevsik edilmesi ve hizmet ihracına ilişkin diğer şartların sağlanması halinde KDV Kanunu’nun 11/1-a maddesine göre hizmet ihracatı kapsamında değerlendirilecek olup, istisna kapsamına giren bu işlem nedeniyle yüklenilen vergilerin iadesi talep edilebilecektir.
Ancak, bahse konu dizi ve filmlere Türkiye'deki internet kullanıcılarının da erişim imkanının bulunması halinde hizmetten yararlanma Türkiye'de gerçekleşeceğinden, söz konusu işlemin hizmet ihracı kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayacak ve ilgili yurt dışı dijital platformlarına verilen hizmetler için düzenlenecek faturada KDV hesaplanması gerekecektir.
(25.09.2019 tarih ve 790034 sayılı özelge)
Yabancı şirkete verilen çeviri hizmeti
Uluslararası niteliğe haiz bir şirkete bilgisayar oyunları uygulamasına ilişkin verilen Türkçe çeviri hizmetinden Türkiye'de yararlanıldığından, söz konusu hizmetin KDV Kanunu’nun 11/1-a maddesine göre hizmet ihracı kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.
(25.09.2019 tarih ve 16098 sayılı özelge)
(Bu yazı, DÜNYA Gazetesi’nde yayımlanmış olup Sn. BIYIK’ın özel izni ile yayımlanmaktadır.)