Gelir Vergisi Kanununda “çocuk” tabirine açıklık getirilmelidir
“Çocuk tanımı” 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun uygulamasında; vergiden muaf esnaf olmaya ilişkin ölçülerin tespiti, safi ücretin belirlenmesi, istisnalardan ve muafiyetlerden faydalanma, engellilik indirimi tutarının hesabı, basit usule tabi olmaya ilişkin genel şartlar, kazancı basit usulde tespit edilen işletmelerin devrinde aranılan şartlar, zirai kazanç işletme büyüklüğü ölçüsünün belirlenmesi, indirilecek sigorta primi tutarlarının tespiti, eğitim ve sağlık giderleri tutarlarının hesaplanması, kabul edilmeyen giderler gibi gelir vergisi matrahının belirlenmesine doğrudan veya dolaylı olarak etki etmektedir.
Gelir Vergisi Kanununun bazı maddelerinde “çocuk” tabiri kullanılırken(1) bazı madde hükümlerinde “küçük çocuk” tabirine yer verildiği(2) görülmektedir. Bazı maddelerin de ise bir fıkrasında “çocuk” tabirine yer verilirken aynı maddenin başka bir fıkrasında veya bendinde ise “küçük çocuk” tabiri ile hüküm ihdas edildiği görülmektedir(3) .
22/12/2021 tarihli ve 7349 sayılı Kanunun 3 üncü maddesiyle Gelir Vergisi Kanununun 32 nci maddesinin yürürlükten kaldırılmasıyla Gelir Vergisi Kanununda "çocuk" tabirini tanımlayan bir hüküm kalmamıştır. Ayrıca, bazı maddelerde yer alan “küçük çocuk” tabirinden de ne anlaşılması gerektiği konusunda bir hüküm veya gerekçelerde bir açıklama bulunmamaktadır.
Orta Vadeli Program (2024-2026) ve benzeri konuda ilgili Bakanların beyanatlarından(4) Gelir, Kurumlar, Katma Değer Vergileri Kanunları ile Vergi Usul Kanununun, güncellenmesinin hayata geçirileceği anlaşılmaktadır. Bu güncellemeler kapsamında Gelir Vergisi Kanununda çocuk tabirinin neyi ifade ettiği hususuna da yer verilmesi gerektiği değerlendirilmektedir.
Kanunlarda çocuk tabirine yer verilen hükümler
3.6.1949 tarihli ve 5421 sayılı Gelir Vergisi Kanunu
5421 sayılı Kanun, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 1.1.1961 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlükten kaldırılmıştır. Yürürlükte bulunduğu dönemlerde Kanunda yer alan çocuk tabirine aşağıda yer verilmiştir.
Madde 34 “Çocuk tabiri, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilmek suretiyle bakılanlar dahil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış evlâtları (evlât edinilenler dahil) ifade eder.
Daimî maluliyete duçar olduğu resmî bir hastanenin heyeti sıhhiyesi raporuyla tevsik olunan muhtaç evlâtlar hakkında yaş haddine bakılmaz.”
31.12.1960 tarihli ve 1935 sayılı Gelir Vergisi Kanunu
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ilk metninde yer alan çocuk tabiri
Kanunun ilk metninde yer verilen aşağıdaki hüküm, 27.12.1980 tarih ve 17203 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2361 sayılı Kanun ile değişikliğe uğramıştır. Bu hüküm 4.12.1985 tarihli ve 3239 sayılı Kanunun 138/b maddesiyle de yürürlükten kaldırılmıştır.
Madde 33 - “Yukardaki maddelerde sözü edilen çocuk tabiri, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (Nafaka verilmek suretiyle bakılanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış evlâtları ( Evlât edinilenler dâhil ) ifade eder.
Nafakanın ana ve babaya müştereken tahmil edilmesi halinde, çocuk, bunlardan hangisinin velâyeti altında ise onun indirim haddinin tâyininde nazara alınır.
Daimi mâlûliyete düçar olduğu resmi bir hastanenin heyeti sıhhiyesi raporuyla tevsik olunan muhtaç evlâtlar hakkında yaş haddine bakılmaz.”
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun asgari geçim indirimini düzenleyen 32 nci maddesinde yer alan çocuk tabiri
28.3.2007 Tarihli ve 5615 sayılı Kanunun 2 nci maddesiyle yeniden düzenlenen 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun asgari geçim indirimini düzenleyen 32 nci maddesinde yer alan çocuk tabiri hükmü (aşağıdaki hüküm) 22.12.2021 tarihli ve 7349 sayılı Kanunun 3 ücü maddesiyle yürürlükten kaldırılmıştır. Böylece Gelir Vergisi Kanununda “çocuk” tabirinden ne anlaşılması gerektiği yönünde hiç hüküm kalmamıştır.
Madde 32“İndirimin uygulamasında "çocuk" tabiri, mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukları, "eş" tabiri ise, aralarında yasal evlilik bağı bulunan kişileri ifade eder.”
Başbakanlığa gönderilen Gelir Vergisi Kanunu tasarısı taslakları
27.5.2013 Tarihli Gelir Vergisi Kanunu Tasarısı Taslağı
Bu taslakta, gerçek kişilerin gelirleri ile kurumların kazançları üzerinden alınan gelir vergisine ilişkin usul ve esasları düzenlenmiştir. Yani bu taslak Gelir Vergisi ile Kurumlar vergisinin bileştirilmiş halini içermektedir.
Bu taslağın 2 nci maddesinin birinci fıkrasının (ğ) bendinde; “ğ) Çocuk: Mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler ve evlat edinilenler ile vesayeti altında bulunmak şartıyla ana veya babasını kaybetmiş torun ya da kendisinin veya eşinin kardeşi veya kardeşinin çocuklarından mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış olanlar ve yaşı ne olursa olsun çalışma gücünün asgarî % 60’ını kaybettiği resmi kurumlardan alınan raporla tevsik edilenleri,” ifade edeceği belirtilmiştir.(5)
12.6.2017 Tarihli Gelir Vergisi Tasarısı Taslağı
Bu Tasarıyla 31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 13.6.2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu dört kitaptan oluşan tek bir kanun haline getirilmektedir. Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanununu tek bir kanun halinde birleştirilmiş bir metindir.
Madde 2- … “b) Çocuk: Mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler ve evlat edinilenler ile mükellefle birlikte oturan; ana veya babasını kaybetmiş torunlar ve vesayeti altında bulunmak şartıyla kendisinin veya eşinin kardeşi, kendisinin veya eşinin kardeşlerinin çocukları dahil) onsekiz yaşını veya tahsilde olup yirmibeş yaşını doldurmamış olan (Bu Kanunda belirtilen esaslara göre engellilik indiriminden faydalanılan çocuklar için yaş sınırı aranmaz.) çocukları,” ifade etmektedir(6)
Başbakanlığa gönderilen bu Tasarısı Taslağının 2 nci maddesinde; çocuk tabiri sosyal gerekçelerle tanımlanmakta, nafaka verilenler, evlat edinilenler, mükellefle birlikte oturmak şartıyla ana veya babasını kaybetmiş torunlar ya da vesayeti altında bulunmak şartıyla mükellefin veya eşinin kardeşleri veya bunların çocukları da Kanunun uygulamasında çocuk olarak kabul edilmektedir. Ayrıca, sosyal güvenlik mevzuatına uyumluluk açısından engellilik indiriminden faydalanılan çocuklarda yaş sınırının aranmayacağı hususu ifade edilmektedir.
Genel Tebliğler ve Sirkülerde yer alan düzenlemeler
Gelir Vergisi Kanununun uygulamasına yönelik olarak yayımlanan çok sayıda genel tebliğde ve sirkülerde çocuk tanımına yer verilmiştir.(7) Genel tebliğlerde ve sirkülerde yayımlandıkları tarihlerde yürürlükte bulunan Kanunda yer alan hükümlerin esas alındığı görülmektedir.
Ancak, hiçbir zaman gerekçeler ve yasalaşma süreçleri dahil kanunda, genel tebliğlerde veya sirkülerde “küçük çocuk” tanımından ne anlaşılması gerektiği konusunda bir açıklamaya yer verilmemiştir. Ayrıca Kanunlarda yer alan hükümler yürürlükten kaldırıldığı halde bunları dayanak gösteren genel tebliğler veya sirkülerde değişikliğe gidilmemiştir.
“Bireysel emeklilik sistemi ve şahıs sigortalarına ödenen katkı payı ve primlerin vergi matrahının tespitinde indirimi ve elde edilen gelirlerin vergilendirilmesi” konusunda açıklamalara yer verilen 85 Sayılı Gelir Vergisi Sirkülerinde “çocuk veya küçük çocuk” tabirleri için ortak tek tanıma yer verilmiştir.(8) Yer verilen ortak tanımın ise sirkülerin yayımlandığı tarihte yürürlükte bulunan Gelir Vergisi Kanununun 32 nci maddesindeki(9) çocuk tanımı olduğu anlaşılmaktadır.
Gelir Vergisi Kanununun 32 nci maddesinin yürürlükten kaldırılmasıyla çocuk veya küçük çocuk tanımından ne anlaşılması gerektiği hususunda hüküm kalmamıştır.
Çocuk tanımı yönünden diğer vergi kanunları
Diğer vergi kanunlarının madde hükümlerinde çocuk tabirine yer verilmekle birlikte ne anlaşılması gerektiği hususunda bir tanımın yapılmadığı görülmektedir. Sadece Harçlar Kanununun 88/c ve 91 inci maddeleri ile 6 sayılı tarifenin 1/3 maddesinde çocuk tanımıyla ilgili dolaylı anlam içeren ifadelerin yer almaktadır. (10)
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu
5510 Sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 3 üncü maddesinin birinci fıkrasının (10/b) numaralı bendinde “18 yaşını, lise ve dengi öğrenim veya 5/6/1986 tarihli ve 3308 sayılı Meslekî Eğitim Kanununda belirtilen aday çıraklık ve çıraklık eğitimi ile işletmelerde meslekî eğitim görmesi halinde 20 yaşını, yüksek öğrenim görmesi halinde 25 yaşını doldurmamış ve evli olmayan çocukları ile yaşına bakılmaksızın bu Kanuna göre malûl olduğu tespit edilen evli olmayan çocuklarını,” bakmakla yükümlü olduğu kişi olarak tanımlanmıştır. Bu tanımdan da anlaşılacağı üzere SGK mevzuatında “çocuk” kabul edilenlerin bir kısmı vergi mevzuatında “çocuk” olarak kabul edilmemektedir.
Gelir vergisi engellilik indirimi yönünden çocuk kabul edilenlerin belirlenmesinde SGK mevzuatı esas alınıyor
222 seri numaralı Gelir Vergisi Genel tebliğinde; gelir vergisi engellilik indirimi yönünden bakmakla yükümlü kişi tanımlanırken sosyal sigorta mevzuatına atıf yapıldığı görülmektedir(11) . Başka bir ifadeyle Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununda yer verilen bakmakla yükümlü olunan çocuklar, aynı zamanda gelir vergisi engellilik indirimi uygulamasında da çocuk olarak kabul edilmektedir.
Böylece Gelir Vergisi Kanununun engellilik indirimi uygulaması yönünden çocuk kabul edilenler, Kanunun diğer maddeleri uygulaması yönünden çocuk kabul edilenlere göre farklılık göstermektedir. Engellilik indirimi uygulamasında yaş sınırı olmadığı halde diğer maddeler yönünden yaş sınırı aranılmaktadır.
Değerlendirme
- Gelir Vergisi Kanununda bu gün itibariyle çocuk ve küçük çocuk tabirlerinden ne anlaşılması gerektiği hususunda bir hüküm bulunmamaktadır.
- Gelir Vergisi Kanununda yapılacak güncellemeler kapsamında çocuk tabirinden ne anlaşılması gerektiği hususuna da yer verilmesi uygun olacaktır.
- Çok sayıda maddenin uygulamasıyla ilgi olup gelir vergisi matrahının tespitini doğrudan veya dolaylı olarak etkileyen çocuk tabirinin neyi ifade ettiği hususuna “küçük çocuk” ve “çocuk” ayrımı yapılmadan Kanun metninde tek olarak yer verilmelidir.
- 12 Haziran 2017 tarihinde Başbakanlığa gönderilen Gelir Vergisi Kanunu Tasarısı Taslağının 2 nci maddesinde yer verilen çocuk tabirinin günümüz şartlarına ve sosyal anlayışa uygun olduğu düşünülmektedir. Zira söz konusu taslak hükümde çocuk tanımının kapsamı genişletilmek suretiyle; nafaka verilenler, evlat edinilenler, mükellefle birlikte oturmak şartıyla ana veya babasını kaybetmiş torunlar ya da vesayeti altında bulunmak şartıyla mükellefin veya eşinin kardeşleri veya bunların çocukları da Kanunun uygulamasında çocuk olarak kabul edilmektedir. Ayrıca, sosyal güvenlik mevzuatına uyumluluk açısından engellilik indiriminden faydalanılan çocuklarda yaş sınırının aranmayacağı hususu da yer almaktadır.
(Bu yazıda yer alan görüşler tümüyle yazarına ait olup, hiçbir biçimde bir kurumun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez. Yazıda yer alan değerlendirme ve yanlışlıklardan yazarı sorumludur.)
(1) Gelir Vergisi Kanunu madde 9,25,46,53,58
(2) Gelir Vergisi Kanunu madde 47, 63
(3) Gelir Vergisi Kanunu madde 41,89
(4) 7-11/9/2013 Ulusal basın; Cumhurbaşkanı Yardımcısı, Hazine ve Maliye Bakanı, Ticaret Bakanı beyanları,
(5) 27/5/2013 tarihli Gelir Vergisi Kanun Tasarısı Taslağı Başbakanlığa sunulmasını müteakip yapılan değerlendirmelerin ardından Başbakanlığın 12 Haziran 2013 tarihli ve 3138 sayılı yazısıyla TBMM Başkanlığına sunulmuştur. TBMM'ne sunulmuş olmasına rağmen uzun bir bekleyişten sonra 5/1/2016 tarihli ve 15 sayılı Başbakanlık yazısıyla aynı tasarı yenilenmiştir. Tasarı Plan ve Bütçe Komisyonu alt komisyona sevk edilmiştir.
(6) 12/6/2017 tarihli ve 72162 sayılı yazı ekinde Başbakanlık’a gönderilen taslak metin, bu metin TBMM’de plan ve Bütçe Komisyonunda görüşmeye başlanılmış ancak sonuçlandırılamamıştır.
(7) 101, 140, 149,176,218,222,255,265 seri numaralı Gelir Vergisi Genel tebliğleri; 1,3,85 sıra numaralı sirküler,
(8) "Çocuk veya küçük çocuk tabiri; mükellefle birlikte oturan veya mükellef tarafından bakılan (nafaka verilenler, evlat edinilenler ile ana veya babasını kaybetmiş torunlardan mükellefle birlikte oturanlar dâhil) 18 yaşını veya tahsilde olup 25 yaşını doldurmamış çocukları,”
(9) Gelir Vergisi Kanununun 32 nci maddesi 22/12/2021 tarihli ve 7349 sayılı Kanunun 3 ücü maddesiyle yürürlükten kaldırılmıştır,
(10) VUK, KDV, KVK, ÖTV, VİVK, EVK, MTVK, DVK, HK Bu Kanunlarda çocuk tabirinin ne anlama geldiği hususunda her hangi bir hüküm bulunmamaktadır.
(11) 222 seri numaralı Gelir Vergisi Genel tebliği madde 18 “Sakatlık indirimi uygulamasında bakmakla yükümlü olunan kişi tabirinden; özürlü kişinin tabi olduğu çalışma mevzuatı veya bağlı bulunduğu sosyal güvenlik kurumunun mevzuatına göre bakmakla yükümlü sayılan anne, baba, eş ve çocukları anlaşılacaktır. Çocuklarda yaş sınırlamasına gidilmeksizin işlem yapılacaktır.
Yorumlar