Kullanım Ömrü Sona Ermesine Rağmen İşletmede Kullanılan İktisadi Kıymetler İçin Yapılan Harcamaların Durumu
Soru: İşletmelerin aktifine kayıtlı iktisadi kıymetlerin kullanım ömürleri sona ermesine rağmen aktiflerinde iz bedelleri ile yer alıp kullanmaya devam ettikleri iktisadi kıymetler için yapılan değer artırıcı ve ömür uzatıcı harcamaların durumu nedir?
Cevap: 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 262. maddesinde İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller ve gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetler maliyet bedeli ile değerlenir.
Aynı Kanunun 269. maddesinde gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetler belirtilmiş olup bunlar: Gayrimenkullerin mütemmim cüzüler ve teferruatı; Tesisat ve makinalar; Gemiler ve diğer taşıtlar, Gayri maddi haklar olarak zikredilmiştir. Bahsi geçen Kanunun 272. maddesinde "Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir. Gayrimenkuller veya elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan giderler hem tamir, hem de kıymet artırma giderlerinden terekküp ettiği takdirde, mükellef bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek mecburiyetindedir.” hükümleri yer almaktadır.
Diğer taraftan, mezkur Kanununun 313. maddesinin birinci fıkrasında; "İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269'uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder." hükmü mevcuttur.
Anılan Kanunun 315. maddesine göre de, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hükme bağlanmış Bu itibarla, gayrimenkuller ve gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin aktife alınmalarından sonra yapılan giderler niteliğine göre maliyet bedeline dahil edilir veya genel gider olarak kaydedilirler.
Buna göre; İktisadi kıymetin ilk iktisabı sırasında bulunmayan özelliklerin kazandırılması veya ilk iktisap sırasında bulunan özelliklerinin geliştirilmesi için yapılan giderler değer arttırıcı giderler sayılır ve amortisman süreleri iktisadi kıymetin kalan ömrüne göre belirlenir. İktisadi kıymetin ilk iktisabı sırasındaki beklenen ömrünü uzatmak amacıyla yapılan giderler, aktifleştirildikleri yıldan başlayarak iktisadi kıymet için belirlenen oran ve süreye göre amortismana tabi tutulur. İktisadi kıymet için yapılan normal bakım, onarım ve temizlik gibi giderler ise maliyet olarak kabul edilmeyip doğrudan gider olarak yazılması gerekmektedir.
Diğer taraftan, Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın vermiş olduğu 27575268-105[272-2012-9446]-1336 sayılı özelgeye göre gayrimenkuller ve gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin amortisman sürelerini tamamlayarak itfa edilmesinden sonra, ekonomik ömrünü ve değerini arttırıcı nitelikteki bütün giderler aktifleştirilir. Bu giderlerden iktisadi kıymetlerin ekonomik ömrünü uzatıcı nitelikte olanlar, iktisadi kıymete ait amortisman oran ve süresinde aktife alındığı tarihten itibaren itfa edilir. İktisadi kıymetlerin değerini arttırıcı nitelikte olanlar da iktisadi kıymetin ömrünü uzatan giderler gibi iktisadi kıymet için belirlenen oran ve sürede amortismana tabi tutulacaklardır.
Gelir İdaresi Başkanlığının vermiş olduğu başka bir özelgede ise iktisadi kıymetlerin kullanım ömürleri sona erdikten sonra yapılan değer artırıcı ve ömür uzatıcı harcamaların ilk önce aktifleştirilmeleri gerektiği daha sonra hem ömür uzatıcı hem de değer artırıcı olan iktisadi kıymetler için belirlenen oran ve sürelerde amortismana tabi tutularak itfa edilmesi gerektiği yönündedir.
Görüleceği üzere Gelir İdaresi Başkanlığının vermiş olduğu özelgelerde farklı görüşler belirtilmektedir ancak bizce iktisadi kıymetler itfa süreleri bittikten sonra yapılan değer artırıcı ve ömür uzatıcı harcamaların ilgili iktisadi kıymetin ömrü ile ilişkilendirilmeksizin kendi faydalı ömürleri dikkate alınıp itfa edilmesi gerektiği yönündedir.