Vergi, Maliye, Ekonomi, Sosyal Güvenlik, Ticaret Hukuku Hakkındaki Herşeyyeni e-konomi
İmdat TÜRKAY
24 Aralık 2018İmdat TÜRKAY
109OKUNMA

Türk Vergi Sisteminde Mükellef Hakları-1

“Dünyada ölüm ve vergiler dışında, hiçbir şey kesin değildir.” Benjamin FRANKLIN

1. Giriş
Türk Gelir İdaresininkullandığı vergi bilincini artırmaya yönelik sloganlarından biri olan “Vergi geleceğimizin teminatıdır” sloganına Ülkemizde seçme ve seçilme yaşına gelen her Türk vatandaşının muhtemelen itirazı söz konusu değildir. Ancak zaman içinde sosyal ve ekonomik hayata giren insanlarımız, verginin Ülkemizin kalkınmasında ve dünyada söz sahibi olmasında bu kadar önemli bir yere sahip olduğunu bilmesine rağmen, kendi iç dünyalarının veya olumsuz toplumsal algıların da etkisiyle vergi bilinci ve vergiye gönüllü uyum seviyelerinde olumlu veya olumsuz yönde bir yaklaşım oluşabilmektedir. Dünya genelinde gelişmiş ülkelerden gelişmekte olan ülkelere doğru toplumsal vergi bilinci ve vergiye gönüllü uyum seviyelerinde bir düşüş gözlendiği söylenebilir. Toplumsal vergi bilincini artırmak için Devletin kanunların kendisine verdiği yetki kapsamında denetim ve cebri yollarla mükelleflerin gönüllü uyum seviyelerini artırmaya yönelik uygulamaları devreye sokması gerektiğini ileri süren görüşler her zaman ileri sürülebilmektedir. Ancak, mükellef hakları tüm dünyada ortaya çıkan yeni bir eğilim olarak, vergi yönetimine mükellef açısından bakılmasını sağlamakta ve mükelleflerin vergiye uyumunu sağlamak amacıyla kanunlarla tanınmış hakların ön plana çıkarılmasıyla vergiye gönüllü uyumun sağlanabileceği de söylenmektedir. Son çeyrek yüzyılda mükellef hakları, küreselleşen dünyada vergi idarelerinin etkinliğini arttırmak için önemli bir konu olarak karşımıza çıkmaktadır.

Küreselleşmenin ya da bir başka ifadeyle serbest piyasa ekonomisinin gelişmesi ve yaygınlaşması geçmişte yer alan “Devlet birey için mi vardır?” yoksa “Birey devlet için mi vardır” sorusunun “Devlet, birey için vardır” şeklinde toplumlarda kabul görmesi sonucunu doğurmaktadır. Bu bakış açısı, temel insan haklarının gelişmesi amacıyla birebir örtüşen bir sonucu da yansıtmaktadır. İnsan hakları kişilerin, kanun karşısında cins, ırk, din, dil, yaş, tabiiyet, düşünce farkı gözetilmeksizin eşit oldukları ve insan olmak sıfatı ile doğuştan, devredilemez doğal birtakım haklara sahip oldukları esasını içermektedir. Kişi kakları ise insan kişiliğine bağlı, doğuştan dokunulmaz, devredilmez haklardır. Her iki kavramı bir arada dikkate aldığımızda insan haklarının, kişi hakları ile birlikte diğer siyasi, sosyal, kültürel ve ekonomik hakları da kapsadığını görmekteyiz.

Mükellef haklarının gelişimi ise tamamen ülkelerin demokrasiye, insan haklarına ve vatandaşa verilen değer ve önemle beraber gelişmektedir. Bu durumun siyasi, sosyal ve ekonomik sebepleri ülkeden ülkeye değişkenlik göstermektedir. İşte Devletimizin Anayasasında siyasi hak ve ödevler arasında yer alan vergi ödevini yerine getiren vatandaşlardan vergiyi tahsille görevli olan Türk Gelir İdaresi tam da orta yerde durmaktadır. Türk Vergi Sisteminin vergi kanunları, mükellef hizmetleri, e-vergi uygulamaları noktasında vergi bilinç seviyesi ve gönüllü uyum düzeyi yüksek olan ülkelerden geri kalan bir yönü olmamakla beraber, vatandaşların vergiye olan algısı ve uyum seviyesi gelişmiş ülkelere nazaran bazı farklılıklar göstermektedir. Mükellef haklarını, temel insan hakları kapsamında değerlendirmek de yanlış bir değerlendirme olmayacaktır. Mükellef haklarını hukuk devleti ilkesi kapsamında ele alıp değerlendirmek de mümkün bulunmaktadır.

Ülkemizde en üst yargı merci olan Anayasa Mahkemesi bir kararında, 1982 Anayasası’nın 2 nci maddesinde belirtilen hukuk devletini; insan haklarına dayanan, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, eylem ve işlemleri hukuka uygun olan, her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, Anayasa’ya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukuku tüm devlet organlarına egemen kılan, Anayasa ve yasalarla kendini bağlı sayan, yargı denetimine açık olan devlet olarak tanımlamaktadır.İnsan hakları ve demokrasi kavramlarının değer kazandığı günümüzde mükellef hakları da genel hakların vergi hukukundaki bir projeksiyonu olarak karşımıza çıkmaktadır.  Günümüzde artık bu konu insan hakları kapsamında algılanmaktadır. II. Dünya Savaşı’ndan sonra insan hakları hareketleri yoğunlaşırken, mükellef hakları bu gelişmelere paralel olarak 20. yüzyılın dördüncü çeyreğinde tartışma konusu olmaya başlamıştır. İnsan hakları konusunda meydana gelen gelişmelerin mükellef haklarını önemli ölçüde etkilediği, yakın ilişki içinde oldukları söylenebilir.

Literatürde, mükellef hakları konusunda geniş çapta kabul görmüş bir tanım bulunmamaktadır. Bir tanıma göre mükellef hakları; anayasa, sözleşme, yasa gibi asli-tali kaynaklar aracılığıyla hukuken vergi mükellefine tanınan, mükellefin devletten, vergilendirme yetkisi çerçevesinde, vergi hukuku kurallarını oluştururken, uygularken bir şeyi yapmasını veya yapmamasını talep edebileceği haklardır. Bir başka tanımlamaya göre ise vergi mükellefinin vergi ile ilgili işlemlerde kendini korumak amacıyla ortaya koyabileceği iddialar, durumlar ile mükellefe olumlu ya da olumsuz talepte bulunma yetkisi veren, ihlal edildiğinde hukuki korunma sağlayan haklardır. Genel olarak bu haklar, hem mükellefin gönüllü uyumunu hem idarenin mükellef odaklı bakmasını sağlayan anayasal ve yasal haklar olarak düşünülebilir.

Bilindiği üzere, Osmanlı Devletinde şer’i ve örfi vergiler çeşitli teşkilatlar vasıtasıyla toplanmaktaydı. Ancak batılı manada ilk mali teşkilatını 1838 yılında Bedeli Nuzul ve Avarız Dairesi olarak kuran Türk Gelir İdaresi, 1946 yılında Gelirler Genel Müdürlüğü olarak kurulmuş ve 2005 tarihinde ise mükellef odaklı hizmet anlayışıyla yeniden yapılanmış ve Gelir İdaresi Başkanlığı olarak faaliyetine devam etmektedir. 5345 sayılı Kanunla Gelir İdaresi Başkanlığı olarak yeniden yapılanan Türk Gelir İdaresi tarafından benimsenen temel ilkelerden olan mükellef odaklı hizmet anlayışı, mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunun sağlanması ve mükellef haklarını gözeterek kaliteli hizmet sunmak gibi anlayışların gelişimi ile bu temel ilkeler sonucunda ortaya konan uygulamaların vatandaşların ve mevcut mükelleflerin vergi bilincini ve gönüllü uyumunu artırmaya çalışmaktadır.

Bu çalışmada, mükellef haklarının dünyada ve ülkemizdeki tarihsel sürecine değindikten sonra Ülkemiz vergi dünyasında idare ile mükelleflerin iletişiminde mükellef haklarına ne derece dikkat edildiği, vergi idaresinin mükellef odaklı hizmet anlayışını ne derece yerine getirdiği ve bu konuda yeni Cumhurbaşkanlığı Yönetim Sisteminde 2023 vizyonuna ve hedeflerine odaklanan Ülkemizde, önümüzdeki süreçte neler yapılması gerektiği incelenecektir. Çalışmanın birinci bölümünde, dünyada ve Türkiye’de mükellef haklarının gelişimi incelenecektir.

2. Dünyada Mükellef Haklarının Gelişimi
Mükellef haklarının kapsamının ne olduğuna bakmadan önce vergi ve mükellefin ne olduğunun ortaya konması gerekmektedir. Vergi hukukunda genel kabul gören tanıma göre vergi, kamu harcamalarını finanse etmek, ekonomik ve sosyal hayatı düzenlemek için; cebri, nihai ve karşılıksız olarak gerçek ve tüzel kişilerden alınan paradır. Mükellef ise vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu yüklenilen gerçek veya tüzel kişidir. Vergi hukuku ile ilgili kitapların pek çoğunda verginin klasik tanımı; “Devletin egemenlik gücüne dayanarak, kamu giderlerini karşılamak amacıyla yaptığı zor alımdır.” şeklindedir. Feodal devlet düzeninden kalma bu tanım, klasik devlet anlayışının vatandaşa bakış açısının en somut örneğidir. Modern devletle birlikte bu tanımın şu şekilde değişmesi gerektiği düşüncesindeyiz: “Vergi, devletin etkinliği sağlanmış ve şeffaf kamu giderlerini sağlamada-ki bunlar adalet, eğitim, sağlık, iç ve dış güvenlik ve altyapı harcamalarıdır- ekonomik faaliyetleri en az etkileyerek adalet, eşitlik ve yasallık ilkeleri çerçevesinde, toplumsal uzlaşmayı sağlamak koşuluyla almış olduğu parasal değerlerdir.”

İşte insan haklarının dünya genelinde gelişmesi ve insan hakları konusunda gösterilen hassasiyetlerin gelişmiş ülke olmak için olmazsa olmaz standart haline gelmesiyle birlikte, son çeyrek yüzyılda insan haklarının bir alt fonksiyonu olarak mükellef hakları olgusu ön plana çıkmıştır. Vergi Hukuku alanında mükellef yükümlülükleri konusunda bir kitabında Yaltı, mükellef haklarının 1990 sonrasında geliştiği belirttikten sonra, vergi ödevi eskiden bir vatandaşlık göreviydi, ama şimdi demokratik bir görevdir demekte ve konunun insan hakları olarak algılandığına dikkat çekerek, insan hakları=mükellef hakları sonucuna varmaktadır. Günümüzde mükellef yükümlülüklerinin gündeme geldiği her durumda aynı zamanda mükellef hakları da gündeme gelmektedir. Zira bu iki olgu birbirini tamamlayan madalyonun iki yüzünü oluşturmaktadır.

Vergi tarihi incelendiğinde insan haklarının tarihi de görülebilmektedir. Verginin insanlık tarihi kadar eski bir geçmişi vardır. İnsan hakları ile ilgili belgelerde kişi hak ve özgürlüklerinin korunmasına ilişkin kuralların yanında vergilendirme ile ilgili kurallar da vardır. 1215 Magna Carta Libertatum, mükellef hakları ve hukukunun başlangıcı sayılabilir. Örnegin, Magna Carta Libertatum’da kişinin özgürlüğünün ve mülkiyetinin sınırlanması ile ilgili kurallar yer alırken, kralın vergilendirme yetkileri de sınırlandırılmıştır. 1789 Fransız Devrimi ve insan Hakları Evrensel Bildirgesi’nde kişi hak ve özgürlüklerinin garanti altına alınması ile ilgili kuralların yanında, “kişilerin keyfi olarak mülkiyetinden yoksun bırakılamayacağı” kuralı; insan Hakları Avrupa Sözleşmesi Ek Protokol’de devletlerin vergilendirme yetkisine saygı gösterilmesi ve “bu yetkinin keyfi olarak kullanılamayacağı” kuralı yer almaktadır. Dolayısıyla, insan hakları kataloğu oluşturulurken, vergilendirmenin tarihi de yazılmıştır denilebilir. Mükellef hakları, vergi mükelleflerine olumlu (mükelleflerin bilgi alma hakkı gibi) ya da olumsuz talepte bulunma (özel hayatın gizliliği gibi) yetkisi veren ve ihlal edildiğinde hukuki korunma sağlayan haklardır.

Mükellef hakları; mükellefiyet tesisinden, mükellefiyetin sona ermesine kadar mükellefe destek olmak amacıyla, genel haklar (bilgi edinme, başvuru yapma, vergilemede belirlilik, mükellefe ilişkin bilgilerin gizliliği, dilekçe verme, kamu denetçisine başvurma, dava açma, adil muamele görme, temsilci kullanma hakları) ile özel haklar (vergi tahsilatında, vergi ihtilaflarının çözümünde, vergi denetimi sırasındaki haklar) olmak üzere iki sınıfa ayrılmaktadır. Mükellefin vergi kanunlarının uygulanması sırasında karşılaştığı özel durumlar ve işlemlerle ilgili özel haklarından bazıları; uzlaşma, pişmanlık, düzeltme talebi, şikayet yolu ile müracaat, ödeme emrine itiraz, tecil-taksitlendirme, cezalarda indirim, özelge talep etme, mahsup ve iade talep hakları olarak sayılabilir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun yeniden düzenlenen mülga 370. maddesi ve izaha davet müessesesini içeren vergi incelemesi süreci de bu gruba dâhil edilebilir. Bu hakların hukuksal dayanakları arasında; uluslararası anlaşmalar, Avrupa Birliği hukuku, anayasa, kanunlarla yapılan temel düzenlemeler ile mükellef hakları bildirgesi şeklindeki idari düzenlemeler sayılabilir. Uluslararası anlaşma, anayasa ve kanun hükümleri, mükellef haklarının belirlenmesi ve düzenlenmesine yönelik kaynaklar iken, mükellef hakları bildirgesi şeklindeki düzenlemeler daha çok mükellef haklarının açıklanması, kamuoyuna duyurulmasına yönelik kaynaklardır.

3. Dünyada Mükellef Hakları Bildirgelerinin Gelişim Süreci
Mükellef hakları konusu ilk olarak 1215 yılında, İngiltere’de kralın sonsuz yetkilerini halk adına sınırlayan, vatandaşların özgürlüklerini belirlemekten çok, toplum güçleri arasında bir denge kuran Magna Carta (Büyük Sözleşme-Ferman) ile gündeme gelmiştir.  Vergide mükellefin söz hakkına ilişkin bazı tarihi anımsatmalara baktığımızda Dünyada ilk olarak 1215 Magna Carta Sözleşmesi ile “Krallığımızda, Krallık Toplu Meclisi’nin izni olmadıkça zorla koruma parası ya da yardım parası tarh edilemez.” Yani, vergilerin kanunla konulması ilkesi benimsenmiştir. Bu Sözleşme ile ilk defa Devletin vergilendirme yetkisinin sınırlandırılması ve mükellefe bazı haklar tanınması gündeme gelmiştir. Daha sonra 1628 İngiliz Haklar Dilekçesi ile “…Kralımıza, …Kral I.Edward zamanında çıkarılıp, yürürlüğe konulmuş bir yasayı hakirane anımsatırız. Bu imparatorlukta, kralın ya da varislerinin, imparatorluk bünyesindeki başpiskopas, psikopas, kont, baron, şovalye ve soyluların ve diğer özgür kişilerin onayları ve rızaları alınmadan hiç bir vergi ya da yardım parası tarh edemeyeceği ya da oranlarını yükseltemeyeceği yolunda bir yasaydı.” kuralı getirilmiştir.

4 Temmuz 1776 Amerikan Bağımsızlık Bildirgesinde ise “Bize rızamız olmadan vergi yüklemek” ibaresi yer almış ve vergi için halkın rızasının olması gerektiği belirtilmiştir. Amerikan Bağımsızlık Bildirgesi ile İngiltere Kralının yaptıkları sayılı: “Bize rızamız olmadan vergi yüklemek”. Amerikan Bağımsızlık Savaşı’nın en önemli nedenlerinden biri İngiltere’nin Amerika’daki sömürgelerinin vergilendirme yetkisine müdahale etmesi olmuştur. Bu müdahale ile bozulan ilişkiler, Amerika’nın bağımsızlığını ilan etmesi ile sonuçlanmıştır. 3 Eylül 1791 tarihinde yayınlanan Fransız İnsan Ve Yurttaş Hakları Bildirisinin 13. Maddesinde; “Kamu gücünün devamını sağlamak ve idarenin masraflarını karşılamak için herkesin bir vergi vermesi kaçınılmazdır. Vergi tüm yurttaşlar arasından olanakları oranında eşit olarak dağıtılır.” ve 14. maddesinde; “Tüm yurttaşların bizzat ya da temsilcileri aracılığı ile verginin gerekliliğini belirlemeğe, vergilemeyi serbestçe kabul etmeye, vergi gelirlerinin kullanılmasını gözlemeye ve verginin miktarını, matrahını, tahakkuk biçim ve süresini belirlemeye hakkı vardır.” hükümleri yer almıştır.

Temmuz 1986’da Birleşik Krallık Gelir ve Gümrük İdaresi, bilgi alma, vergi idaresinin kararlarını gözden geçirmesini isteme, özel hayatın gizliliği, mükellefe ilişkin bilgilerin gizliliği, yargısal başvuru ve mükellefe nazik davranılması haklarını içeren Mükellef Hakları İmtiyazını yayınlamıştır. OECD Vergi İdaresi ve Politikası Merkezi tarafından mükellef hakları ile ilgili bir rapor hazırlanmış, üye ülkelere duyurulmuştur. Bununla birlikte, OECD üyesi olan Kanada (Declaration of  Taxpayer’s Rights -1985), İngiltere (Taxpayers Charter - 1986), Fransa (Taxpayer Charter -1987), ABD (Taxpayers Bill Of Rights -1988), Avustralya (Taxpayers Charter-1997) bildirgelerini hazırlamış olup, bu ülkelerde mükellef hakları, kanun olarak, idari bir belge niteliğinde veya mükellefin şikayetleriyle ilgilenen özel bir yapılanma şeklinde düzenlenmiştir.

OECD üyesi ülkelerin gelir idareleri tarafından yayınlanan mükellef hakları bildirgeleri de bunun en somut örneğidir. Büyük bir çoğunluğunun temeli, II. Dünya Savaşı sonunda yürürlüğe giren vergi yasaları olan, günümüzdeki düzenlemeler irdelendiğinde hepsinde vergi mükelleflerinin yükümlülüklerinden oldukça geniş ölçüde bahsedildiğini görmek mümkündür. Aslında bu pek de yadırganacak bir durum değildir. Çünkü vergi ödemek bir yükümlülüktür, bir zorunluluktur. Ancak yukarıda da bahsedildiği üzere temel ekonomik ve sosyal değişimler gelir idarelerinin vergiye bakış açılarını da etkilemiştir. Artık günümüzde vergi mükellefleri bir takım yükümlülüklere sahip olmalarının yanısıra bir takım haklara da sahiptirler. Mükellef Hakları Bildirgesi olarak vergi literatürüne giren bu olgu kimi ülkelerde vergi yasalarının içerisinde yer alan bir belge iken kimilerinde de yasada yer almayan ancak İdare tarafından deklare edilen bir belge niteliğindedir. Her ne şekilde yayınlanmış olursa olsun Mükellef Hakları Bildirgesi, vergi ödeme süreci içinde mükellefin sahip olduğu hakları içeren bir belgedir. Her ne kadar her ülkenin bildirgesi kendine özgü olsa da tüm bildirgeler;

  • Bilgilendirme, yardım ve haber hakkı,
  • Başvuru hakkı,
  • Verginin gerçek tutarını ödeme hakkı,
  • Kesinlik hakkı,
  • Gizlilik hakkı,

konularından bir kısmını ya da tamamını içerirler. Esas itibariyle her ülkede mükellef hakları bildirgesinin ortaya çıkışı farklı farklı nedenlere dayanmaktadır. Bu farklılıkları kimi zaman bildirgelerin içeriğinde görmek mümkündür. Örneğin ABD Gelir İdaresi IRS’in mükellef hakları bildirgesi, 1996 yılında Senato Finans Komitesi Başkanı William V. Roth Jr. tarafından yürütülen IRS hakkındaki geniş kapsamlı araştırma sonucunda gündeme gelmiştir. Bu araştırmada, vergi toplama süreci içinde mükelleflerin en temel haklarının ihlal edildiği tespit edilmiş, bu durumu düzeltmek ve mükellef haklarını korumak amacıyla 1998 yılında Mükellef Hakları bir yasa olarak Amerikan hukuk sistemine dahil olmuştur.

Dünyada mükellef haklarının korunması ve toplumda vergi bilincinin yaygınlaştırılmasına yönelik girişimler İngiltere, ABD ve Avustralya'da başlayıp diğer ülkelere yayılmıştır. Bunun doğal bir sonucu olarak mükellef hakları konusunda pek çok sivil toplum örgütü kurulmuştur.
Günümüzde 45 ülke ve 65 üyeden oluşan Dünya Mükellefler Birliği, mükellef haklarının korunması ve vergi bilincinin yaygınlaştırılması amacıyla tüm dünyada faaliyetlerini sürdürmektedir. Mükellef haklarının korunmasına yönelik çalışmaların en fazla yoğunlaştığı Avrupa'da ise 29 ülkenin üye olduğu Avrupa Mükellefler Birliği bulunmaktadır. Sivil toplum kuruluşu olarak faaliyetlerini sürdüren bu birlikler, ülkelerde hukuka uygun ve adil vergilemenin hayata geçirilmesi ve mükellef haklarının korunmasına yönelik girişimlerini her geçen gün artırmaktadırlar. 1990 OECD Raporunda ise; mükellef hakları bildirgesi, mükellef odaklı yaklaşım ve vergiye gönüllü uyum kavramları konuşulmaya ve metinlerde yer alamaya başlamıştır. 2015 yılı itibariyle, OECD tarafından 34 üye ülkenin Gelir İdareleri ile ilgili Raporuna göre; 34 ülkeden 31’inde Mükellef Hakları ile ilgili olarak kanun ya da diğer yasal statüde düzenleme yapılmıştır. 34 ülkeden 25’inde Gelir İdareleri idari bir belge niteliğinde Mükellef Hakları Bildirgesi yayınlamıştır. Türk Gelir İdaresi de 2005 yılında mükellef odaklı hizmet anlayışı kapsamında yeniden yapılanmasının ardından, Şubat/2006 yılında Mükellef Hakları Bildirgesini kamuoyuna açıklamıştır.

4. Osmanlı Devletinde Mükellef Hakları Konusundaki İlk Ferman
Vergi hukukunun önemli bir alanı olan mükellef haklarına ilişkin bütün tarihi olaylara baktığımızda, mükellef haklarının ilk başlangıcının 1215 Magna Carta’ya dayandığını ve sonrada Batı Avrupa ve ABD kaynaklı tarihsel olayların sıralandığını görürüz ve Türk Vergi Sistemine gelindiğinde ise 2006 yılında yayınlanan Mükellef Hakları Bildirgesi ile Türkiye’de ilk mükellef haklarının gündeme geldiğini öğreniriz. Oysa Osmanlı Devletinin ilk kuruluş yıllarında Osman Gazi’nin pazarda satış yapanların ne şekilde vergi ödeyeceği, satış yapamayanların ise vergi vermeyeceği yani vergiden muaf olması gerektiğini, modern dünyadaki muafiyetin daha o yıllarda uygulandığını göstermektedir. Osman Gazi’nin vergi konusundaki bu Fermanı mükellef hakları konusunda tarihsel süreçte bence çok önemli bir kilometre taşıdır.

Amerikalı Tarih Bilimci Prof. Dr. Heath W. Lowry, “Osmanlıların büyüklüğünü şuradan da anlıyoruz: Her şeye açık, yeni fikirlere açık ve insanlara açık. Osmanlıları 600 sene ayakta tutan şey, vergi sistemi ile adalettir.” demiştir. 600 yıl üç kıtada hüküm sürmüş olan bir Devletin geliri yani hazinesi güçlü olmasa zaten bu kadar yıl ayakta kalması mümkün değildi. Bu nedenle Amerikalı tarih bilimcinin bu tespiti son derece yerindedir. Şimdi Osmanlı döneminde ilk vergi olgusunun ne olduğuna ve vergilendirme üzerine tarihsel belgeler olan Sened-i İttifak, Tanzimat Fermanı, Islahat Fermanı, Adalet Fermanı ve Kanun-u Esasi’de yer alan hükümlere sırasıyla bakalım.    

Osmanlı döneminde vergi olgusunun ilk olarak ortaya çıkması Osman Gazi zamanında olmuştur. Bu konuda en eski kaynaklardan biri olan Âsikpaşazâde söyle der: "Kadı ve Subaşı konuldu. Halk kanun ister oldu. Germiyan'dan birisi geldi. "Bu pazarın bâcını (vergisini) bana satın" dedi. Halk, "Han'a git" diye cevap verdi. O kişi hana varıp sözünü söyledi. Osman Gazi sordu: "Bâc nedir?" Adam dedi ki: "Pazara ne gelse ben ondan para alırım." Osman Gazi: "Senin bu pazara gelenlerde alacağın mı var ki akça istersin?" dedi. O adam: "Hânım! Bu töredir. Bütün vilayetlerde vardır ki padişah olanlar alır" dedi. Osman Gazi: "Tanrı mı buyurdu yoksa beyler kendileri mi yaptı?" diye sordu. O adam: "Töredir hânım, ezelden kalmıştır." dedi. Osman gazi çok kızdı: "Bir kişinin kazandığı, başkasının olur mu? Onun mülkünde (malında) benim ne dahlim var ki ondan akça alayım. Bre kişi, var git artık bana bu sözü söyleme. Sana ziyanım dokunur." dedi.

Bunun üzerine halk dedi ki: "Hânım! Bu, pazar beylerine âdettir ki, bir nesnecik vereler." Osman Gazi: "Mâdem ki siz öyle diyorsunuz öyleyse pazara bir yük getirip satan herkes iki akça versin. Satamayan ise bir şey vermesin. Kim bu kanunu bozarsa Allah onun dinini de dünyasını da bozsun" dedi. Görüldüğü gibi dönemin ekonomik ve sosyal şartlarına göre devlet ile idare için önemli bir gelir kaynağı olan ve "Bâc-i bazar" denilen vergi, bir Germiyanlı'nın teklifi üzerine kabul edilmiştir. Bu teklifin kabulünde Osman Gazi'nin yakın arkadaşları da tesirli olmuş görünmektedirler. Osman Gazi'nin uygulamaya koyduğu kanunlardan biri de daha önce temas edildiği gibi tımarla ilgilidir. Savaşa iştirak karşılığı (daha sonra genellikle eşkinci tımarı) olarak verilen tımarların sahipleri sefer anında harbe gitmek zorunda idiler.

Özetle, Osmanlı Devleti döneminde Anadolu’daki ilk vergi olgusunun Osmanlı Devletinin kurucusu Osman Gazi döneminde ortaya çıktığı anlaşılmaktadır. Vergi olgusunun ilk olarak ortaya çıkmasını sağlayan Osman Gazi yayınladığı Fermanla ilk kanunu olan Pazar Resmini (bac) koymuştur. Buna göre, “Her kim pazarda satış yapıp para kazanırsa bunun iki akçasını versin, satamazsa hiçbir şey vermesin ve bu kuralı kim bozarsa Allah Teala da onun dinini ve dünyasını bozsun” ifadesi söz konusu “resim”de yer aldı. “Her kim bir yük satarsa, iki akçe versin; eğer satmazsa, hiçbir şey vermesin.” Bu ferman aslında şehirlere ait bir nevi belediye vergisidir. Örfi vergiler arasında şehir, kasaba, panayır ve pazar yerlerine gelen malların satışından alınan “Bac” isimli bu tür vergilere muamele vergisi de deniliyordu.

Görüldüğü üzere, Osmanlı Devleti’nin başından sonuna kadar, tüm muameleler adil esaslar üzerine inşa edilmiştir. Temel anlayışın, Hz. Ömer’in, “Nil kıyısında bir kuzuyu kurt kapsa hesabını Halife Ömer’den sorarlar” şeklindeki anlayış olduğu görülmektedir. Osmanlı devlet düzeninde kanunların dışında, son derece kapsamlı bir ahlâkî ve vicdanî kontrol mekanizması işlerdi. Bu vicdani murakabe (denetim) devlet denetiminden çok daha etkili ve çok olumlu sonuçlar verirdi. Bugün Batılı ülkelerin geliştirmeye çalıştıkları bu otokontrol mekanizması; Osmanlı’nın attığı her adıma ölçü olmuş, Orta Afrika’dan Orta Asya’ya kadar uzanan Osmanlı İmparatorluğu’nun 600 yıldan fazla yaşamanın en mühim amilini teşkil etmiştir. Bu devlet, öyle bir hukuk devletidir ki; müşterinin ununa, buğdayına zarar gelir düşüncesiyle değirmenlerde tavuk beslenmesini dahi yasaklamıştır. Otokontrol mekanizmasının suiistimal edilmesini önlemek için kadılar ikinci bir kontrol mekanizması meydana getirirlerdi. Kadı (hâkim) olacak kimselerde aranan şartlar vardı. Âdil, fehim (anlayışlı, akıllı, zeki), müstakim (istikamet sahibi) olmalı, hiddet ve şiddetten sakınmalı, taraflardan hediye kabul etmemeli, ayrıca fikri durgun olduğunda, açlık, keder, gam, uykusuzluk gibi hallerde hüküm vermemeli idi. Kaza dahilinde meydana gelen vakaların mahkemeleri o kaza mahkemesinde görülür, başka bir kazaya dava naklolunmazdı. Yalnız başkente gidip davasını divanda gördürmek herkes için daima mümkündü.Bu konu çalışmamızın tam olarak kapsamında olmadığından, şimdilik bu kadar açıklamayla yetinelim.

5. Türk Vergi Sisteminde Mükellef Hakları
Genel mükellef hakları, vergi idaresi - mükellef ilişkileri sırasında vergi kanunlarının işleyişi ve geçerliliği ile ilgili bütün mükelleflere tanınan yetkileri düzenlemektedir. Özel mükellef hakları ise, vergi kanunlarındaki özel durumlar, işlemler ve uygulamalar sırasında bunlara maruz kalan mükelleflerin hangi usul kurallarını talep edebilecekleri hususunu düzenlemektedir. Genellikle çağdaş ülkelerdeki vergi idareleri bu hakları sistematik bir şekilde açıklamakta ve bunların kanunların güvencesi altında olduğunu mükelleflere duyurmaktadır. Türk vergi hukukunda mükellef haklarının önemli bir kısmı kanunlarda düzenlenmiş olmasına rağmen, bu haklar sistematik bir şekilde açıklanmış değildir. Çağdaş ülkelerdeki bazı haklar ile ilgili ise ülkemizde herhangi bir düzenleme yoktur. Dolayısıyla, ülkemiz uygulamasında vergileme işlemine mükellef bakış açısından yaklaşılmadığı için, mükellef hakları konusu ihmal edilmiş durumdadır. Oysa vergi idaresinin yeniden yapılandırılması sürecinde, vergi idaresinin organizasyon yapısında değişiklik yapılmasının yanı sıra çalışma ilkelerinde ve mükelleflere yaklaşımında da paradigmatik değişiklikler yapılması gerekmektedir. Böylece, vergileme alanında ülkemiz insanının layık olduğu yere ulaşılmış olacaktır.

Türkiye’de mükellef hakları konusunda tarihsel süreç içinde yaşanan gelişmeler ise şöyle olmuştur. Sened-i İttifak (29.2.1808-15.11.1808) etkisiz ve kısa ömürlü olmasına rağmen, vergide adalet ve eşitlik ilk kez bir Osmanlı Hukuk sisteminin içine girmiştir. Ama hüküm bölgelerde yer alan yöneticiler ve ayanların görüşmeleriyle verilecektir. Vergi kararlarının sürekli olması ilkesi (belirlilik ilkesi) de benimsenmiştir. 1839 Tanzimat Fermanı (Gülhane Hattı Hümayunu) ile vergide adalet, Devlet harcamalarının kanuna dayanması ve rüşvetin ortadan kaldırılması konusunda hükümler yer almıştır. 1856 Islahat Fermanı ile eşit vatandaşlık gündeme gelmiş. 1875 Ferman-I Adalet bölümünde ise vergilerde eşitlik, adalet ilkeleri üzerinde durulmuş, vergi tahsil usullerinin geliştirilmesi gereğine işaret olunmuştur. 1876 Kanun-i Esasi’nin 20. Maddesi ile «Tekâlifi mukarrere nizamatı mahsusasına tevfikan kâffei tebaa beyninde herkesin kudreti nisbetinde tarh ve tevzi olunur» denilmek suretiyle; genellik, eşitlik ve ödeme gücü ilkelerine vurgu yapılmıştır. Madde 25’de «Bir kanuna müstenit olmadıkça vergi ve rüsumat nâmı ile ve nâmı aherle hiç kimseden bir akçe alınamaz», madde 96’da ise «Tekâlifi devletin hiçbiri bir kanun ile tâyin olunmadıkça vâz ve tevzi ve istihsal olunamaz» denilmiştir.

Bütçe hakkı ilk defa 1876 Anayasası ile kabul edilmiştir. Devletin bütçesi tanımlanmış, gelir ve giderlerin bölümler itibariyle onanması ve bütçenin yıllık olması ilkeleri, Sayıştay denetimi ve Kesin Hesap Kanunu esasları kabul edilmiştir. 1876 Anayasası ve onun getirdiği parlamenter sistem geniş bir halk hareketinin sonucu gerçekleşmediğinden, savunabilecek bir örgütün bulunmaması nedeniyle 1878’de kolaylıkla yürürlükten kaldırılabilmiştir. Cumhuriyet döneminin ilk bütçesi 1924 bütçesidir. Çağdaş bütçe hakkı ise 1927 yılında kabul edilen Muhasebe-i Umumiye Kanunu ile gelmiştir.

Gelir İdaresinin kuruluş Kanunu olan 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun’un “Amaç” başlığı altındaki 1. maddesinde, mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu sağlamak, mükellef haklarını gözeterek yüksek kalitede hizmet sunmak ibaresi ile 4. maddede yer alan mükellefin vergiye uyumunu kolaylaştırmak, mükellef haklarını korumak, mükellef-Gelir İdaresi Başkanlığı ilişkilerinin karşılıklı güven esasına dayanması konusunda gerekli tedbirleri almak, mükellefleri vergi mevzuatından doğan hak ve ödevleri konusunda bilgilendirmek ibaresi ile mükellef odaklılık ilkesi vurgulanmış olup kanunda “mükellef hakları” ibaresi beş kez zikredilmiştir.

Çalışmamızın ikinci bölümünde, Türkiye’de Şubat/2006 tarihinde yayımlanan Mükellef Hakları Bildirgesi ile vergi kanunlarında yer alan genel ve özel mükellef hakları ve yapılacak yasal düzenleme ile yasal güvence altına alınacak mükellef haklarının neler olduğunu inceleyeceğiz.

Devamı gelecek yazıda…

Dipnot:
Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarına ait olup hiçbir şekilde yazarın çalıştığı kurumunu bağlamaz; kurumunun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez.

- Nazmi Karyağdı, Mükellef Hakları Bildirgesi ne demektir?, vergialgı.net, 29.07.2012.

- Anayasa Mahkemesi’nin 02.07.2009 tarihli ve Esas Sayısı: 2005/66, Karar Sayısı: 2009/102 sayılı Kararı (07.10.2009 tarihli ve 27369 sayılı Resmi Gazete).

- Billur Yaltı, Vergi Yükümlüsünün Hakları, 1. Baskı, İstanbul, Beta Yay., 2006.

- Nazmi Karyağdı, “Toplam Kalite Yönetimi ve Türk Vergi İdaresi”, Ankara Sanayi Odası Yayını, Mart 2001, s.22.

- Güneş Çetin, Ramazan Gökbunar, Mükellef Haklarına Vergi İdaresi Çalışanlarının Bakısı, Yönetim Ve Ekonomi, Yıl:2010, Cilt:17, Sayı:1.

- Hülya Tamzok, a.g.m.

- Nazmi Karyağdı, a.g.m.

- Metin Taş-Sezgin Özcan, Mükellef Haklarında Durumumuz, Akşam Gazetesi, 24.11.2009. - http://www.enfal.de/otarih3.htm - Kuruluştan Tanzimata Osmanlı Maliyesi, www.maliye.gov.tr, 13.09.2018. - http://www.tarihiolaylar.com/tarihi-olaylar/bac-vergisi.

- Mehmet Tosuner, 1980 Sonrası Türk Vergi Sisteminin Yapısı ve Gelişimi, Bayraklı Matbaacılık, İzmir 1989, s.2.

- Mustafa Akdağ, Türkiye’nin iktisadi ve İçtimai Tarihi, c.1 (http://www.yeniakit.com.tr/yazarlar/yavuz-bahadiroglu/osman-gazinin-vergi-politikasi-21162.html, 25 Eylül 2017).

- Adnan Gerçek, Vergilendirmede Mükellef Hakları ve Türkiye’deki Durumun İncelenmesi”, Vergi Sorunları Dergisi, Yıl 29, Sayı 209, Şubat 2006.

- Ersan Öz, Tarihi perspektiften Osmanlı’da Vergi, Mevzuat Dergisi, Yıl:7, Sayı:84, Aralık 2004, https://www.mevzuatdergisi.com/2004/12a/08.htm.

- Yeni Sistemde, Gelir İdaresi Başkanlığının teşkilat yapısı görev ve yetkilerine ilişkin düzenleme 15.07.2018 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 4 nolu Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile düzenlenmiştir. Gelir İdaresi Başkanlığı ilgilendiren maddeler Kararnamenin 134  ile 157 sayılı maddeleri arasında düzenlenmiştir.

- Hülya Tamzok, a.g.m.