KDV İade Alacaklarının ÖTV Borçlarına Mahsup Edilme/Edilememe Sorunsalı
Bilindiği üzere, mükelleflerin KDV iade alacaklarına ilişkin talepleri 26. Nisan 2014 tarih ve 28983 Sayılı Resmi Gazetede yayımlanmış olan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği kapsamında yer alan hususlara göre yerine getirilmektedir.
Anılan tebliğin "IV/A-2.Mahsup Yoluyla İade" başlıklı bölümünün; "2.1.Genel Açıklama" alt başlıklı bölümü çerçevesinde;
"KDV iade alacağı mükellefin kendisinin veya ortaklık payı ile orantılı olmak üzere adi, kollektif ve adi komandit şirketlerde ortakların (komandit şirketlerde sadece komandite ortakların),
- Vergi dairelerince takip edilen amme alacaklarına,
- İthalat sırasında uygulanan vergilere,
- Sosyal Güvenlik Kurumu (SGK) prim borçlarına,
mahsuben iade talep edilebileceği,
Mahsup talebinin, iade hakkı doğuran işleme ilişkin ilgili bölümlerde belirtilen belgelerin tamamlanıp, KDVİRA sistemi tarafından üretilen “KDV İadesi Kontrol Raporu”nun geldiği tarihte olumsuzluk tespit edilmeyen tutarlar itibarıyla yerine getirileceği, Olumsuzluk tespit edilen alımlara ilişkin KDV tutarlarının mahsuben iadesi ise olumsuzlukların giderilmesi kaydıyla yapılabileceği belirtilmiştir.
Hatırlanacağı üzere, 4 Ekim 2016 tarihli ve 29847 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile KDV Genel Uygulama Tebliğinin Mahsup Edilebilecek Borçlar başlıklı (IV/A-2.1.1.) bölümünün birinci paragrafında yer alan “aşağıda belirtilen borçlarına” ibaresinden sonra gelmek üzere “(4760 sayılı ÖTV Kanunundan doğan borçlar hariç)” ibaresi eklenmiş ve böylece KDV iade alacaklarının, 4760 sayılı ÖTV Kanunundan doğan borçlara mahsubu imkansız hale getirilmişti.
Ancak üzerinden 1 yıldan daha az bir süre geçmiş olmasına rağmen, 22 Haziran 2017 tarihli ve 30104 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğin (13 Seri No.lu) 1 inci maddesiyle Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (IV/A-2.1.1.) bölümünün birinci paragrafına eklenen “(4760 sayılı ÖTV Kanunundan doğan borçlar hariç)” ibaresi yürürlükten kaldırılmış ve böylece 4760 sayılı ÖTV Kanunundan doğan borçlara mahsup imkanı yeniden getirilmiştir.
Ancak aynı Tebliğin 2 nci maddesiyle, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (IV/A-6.) bölümüne, dördüncü paragrafından sonra gelmek üzere yeni bir paragraf eklenerek KDV iade alacağının 4760 sayılı ÖTV Kanunundan doğan borçlara mahsuben iadesinin münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceği. Mahsup işleminin, vergi inceleme raporunun vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarih itibariyle yerine getirileceği. Talep edilen iade miktarının tamamı için (İTUS sertifikası sahibi mükellefler de dahil) teminat verilmesi halinde ise mükellefin iade talebinin yerine getirileceği ve verilen teminatın vergi inceleme raporu sonucuna göre çözüleceği hüküm altına alınmıştır.
Aynı Tebliğin 3 nci maddesiyle, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (IV/C.) bölümünden sonra gelmek üzere (VI/Ç) bölümü eklenmiş olup, eklenen geçici maddeyle; KDV iade alacağının 4760 sayılı ÖTV Kanunundan doğan borçlara mahsuben iadesine ilişkin bu paragrafın yürürlüğe girdiği 22/06/2017 tarihi itibariyle henüz sonuçlandırılmamış iade taleplerinin, münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Ayrıca; 22 Aralık 2017 tarihli ve 30261 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 15 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğin 4 üncü maddesiyle; Tebliğin (IV/A-6.) bölümünün beşinci paragrafının ilk cümlesinde yer alan “mahsuben iadesi” ibaresi, “mahsuben iadesi (Özel tüketim vergisine tabi olan malların indirimli oran uygulanmak suretiyle tesliminden kaynaklanan KDV iade alacağının, bu mallara ilişkin ÖTV borçlarına mahsuben iadesi hariç)” şeklinde değiştirilmiştir.
Yani ÖTV mükellefleri tarafından; ÖTV’ye tabii olan ve İndirimli Orana Tabii teslimler sonucunda oluşan İndirimli Orandan kaynaklanan KDV İadelerinden, sadece bu mallar için ödenecek ÖTV’ye yapılacak mahsup taleplerinde vergi inceleme raporu aranmayacaktır.
Örnek vermek gerekirse; %8 oranında indirimli oranda KDV’ye tabi, 4760 Sayılı ÖTV Kanunu’nun (III) Sayılı listesinde yer alan ve %10 oranında ÖTV’ye tabi olan meyve suyunu üretip satan ve ÖTV mükellefiyeti olan bir mükellef indirimli orana tabi satışlarından kaynaklanan KDV İadesini; bu mallar (meyve suyu) için ödenecek ÖTV’ye mahsup talepleri vergi inceleme raporu aranmaksızın yerine getirilebilecektir.
Ancak, 22 Haziran 2017 tarihli ve 30104 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 7 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğin (13 Seri No.lu) 2. ve 3. Maddelerinin iptali istemiyle açılan davada Danıştay Dördüncü Dairesinin 2017/1255 Esas ve 2019/9334 sayılı kararıyla; Anılan Tebliğin 2.ve 3. Maddelerinin özetle Kanunda verilen yetkinin aşılması nedeniyle iptaline karar verilmiştir.
Söz konusu karar Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunda temyiz aşamasında olup henüz kesinleşmemiştir.
Son olarak 5 Şubat 2021 tarihli ve 31386 sayılı Resmi Gazete’de “34 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ” yayımlanarak KDV uygulamalarında önemli değişiklikler yapılmıştır.
34 Seri No'lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğin 8.maddesiyle; Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (IV/A-2.1.1.) bölümünün birinci paragrafının birinci cümlesinden sonra gelmek üzere aşağıdaki cümle eklenmiştir.
“Şu kadar ki, 3065 sayılı Kanunun 36 ncı maddesinin ikinci fıkrasının Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, KDV iade alacağı ÖTV Kanunundan doğan borçlara (ÖTV’ye tabi olan malların indirimli oran uygulanmak suretiyle tesliminden kaynaklanan KDV iade alacağının, bu mallara ilişkin ÖTV borçlarına mahsuben iadesi hariç) mahsup edilemez.” hükmü getirilmiştir.
Yapılan son düzenlemeyle Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda belirtilen kararı doğrultusunda düzenleme yapılmış olduğu anlaşılmaktadır. Bu düzenlemeyle KDV iade alacağının (indirimli oran uygulanmak suretiyle tesliminden kaynaklanan KDV iade talepleri hariç) ÖTV Borçlarına mahsubunu engellenmiştir.
Yani yukarıda örneğine de yer verdiğimiz şekilde ÖTV mükellefleri tarafından; ÖTV’ye tabii olan ve İndirimli Orana Tabii teslimler sonucunda oluşan İndirimli Orandan kaynaklanan KDV İadelerinden, sadece bu mallar için ödenecek ÖTV’ye yapılacak mahsup taleplerinde vergi inceleme raporu aranmayacaktır.
Bilindiği üzere Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde mükelleflerin KDV Kanununda yer alan birçok istisna türünden kaynaklanan ve 5.000 TL’yi aşmayan nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilebilmesine yönelik düzenlemeler bulunmaktadır. Ayrıca YMM raporuna bağlı olarak da nakden KDV İadesi hakkı tanınan durumlar mevcuttur. Ayrıca Vergi İncelemesi neticesinde nakden iade edilebileceği önerilen KDV İadeleri de ortaya çıkabilmektedir.
Mükelleflerin nakit iade edilebilir durumda olan KDV İade alacaklarının ÖTV den doğan vergi borçlarına mahsup imkânının kaldırılması neticesinde karışıklık ortaya çıkacağı şüphesizdir.
Şöyle ki, KDV Kanununun 11/1-a maddesi kapsamında İhracat istisnasından kaynaklı olarak Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporuyla 300.000.-TL iade talebi olan mükellefin aynı zaman da 200.000.-TL ÖTV Borcu olması durumunda söz konusu ÖTV borcu ilgili vergi dairesince mahsup yapılabilecek midir? Mahsup yapılamaması durumunda mükellefe önce ÖTV Borcunun öde sonra KDV İadesini ödeme yapabiliriz mi denilecektir?
Yapılan düzenlemenin asıl amacının hayali ihracat yoluyla ya da sahte belge düzenlemek/kullanmak suretiyle haksız KDV iadelerinin, ithal edilen lüks araçların ithalinde oluşan ödenmesi gereken ÖTV tutarlarından mahsup etmek istemeleri ya da akaryakıt ürünleri olmalarına rağmen değişik adlarla üretilen ve toplumda 10 numara yağ olarak bilinen ürünlerden doğan ödenmesi gereken ÖTV borçlarına mahsup etmeleri neticesinde oluşan suiistimallerin önüne geçmek olduğu düşünülebilir ancak yapılan düzenlemeyle işini doğru yapan dürüst mükelleflerin üzerinde finansal bir maliyet oluşturacağı aşikârdır.