Kanun Yolundan Vazgeçme Müessesesi
Vergi sistemimizde re’sen, ikmalen ve idarece yapılan vergi tarhiyatları ile kesilen vergi cezalarına ilişkin ihtilaflarda idare nezdinde uzlaşma ya da cezalarda indirim gibi yöntemler daha öncesinde düzenlenmiş olup mükellefler/vergi sorumluları ayrıca yargı yolunu da tercih edebilmektedir. Mükelleflerin/vergi sorumlularının idare ile çözüm yöntemini kullandığında yargı yolunun kapalı olduğu, yargı yolu ile çözüm aradığında ise idare yolunun kullanamayacağı kanunla düzenlenmiştir.
Ancak 7 Aralık 2019 tarih ve 30971 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan, 5 Aralık 2019 tarih ve 7194 sayılı “Dijital Hizmet Vergisi İle Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun”un 27. maddesiyle Vergi Usul Kanununun 379. maddesi başlığıyla birlikte yeniden düzenlenmek suretiyle vergi sistemimizde “Kanun Yolundan Vazgeçme” müessesesi ihdas edilmiştir.
Vergi ve cezalara ilişkin ortaya çıkan ihtilafların yargı aşamasında da mükelleflerin/vergi sorumlularının tercihlerine bağlı olarak sonlandırılması, yargı mercilerinin iş yüklerinin azaltılması, uyuşmazlık konusu vergi, cezaların müessese kapsamında tahakkuku, tahsilinin sağlanması için yapılan yasal düzenlemeyle vergi sistemine dahil olan "kanun yolundan vazgeçme" hakkı mükelleflerin/vergi sorumlularının vergi/ceza ihbarnamesine karşı süresinde açılan davalarda, istinaf veya temyiz başvuru süresi içinde kanun yolundan vazgeçmeleri halinde, idarece de ihtilaflar sürdürülmeyecek, verilen yargı kararının niteliğine göre vergi ve/veya cezalar indirimli olarak tahakkuk edecektir. Bu şekilde tahakkuk eden vergilerin ve/veya cezaların vergiye ilişkin gecikme faiziyle süresinde ödenmesi halinde ayrıca indirim uygulanacaktır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 379. maddesinin 1. fıkrasında hangi şartta ve kararda bu hükümden yararlanacağını bize göstermektedir;
“Vergi/ceza ihbarnamesine karşı süresinde açılan davalarda, vergi mahkemesince verilen istinaf yolu açık kararlar ile bölge idare mahkemesince verilen temyiz yolu açık kararlarda (Danıştayın bozma kararı üzerine verilen kararlar hariç);…”
şeklinde düzenlenmiştir. Görüldüğü üzere öncelikle vergi/ceza ihbarnamesine karşı (örneğin ödeme emrine karşı açılmış bir dava sonucu verilen karara ilişkin madde hükmünden yararlanılamaz) süresinde açılmış bir dava olması ve dava sonucunda vergi mahkemesince verilen istinaf yolu açık kararlar ile bölge idare mahkemesince verilen temyiz yolu açık bir karar olması gerekmektedir.
Söz konusu düzenleme, "İstinaf" ve "Temyiz" aşamasındaki vergi davaları için getirilmiştir. Danıştay’ın bozma kararı üzerine verilen kararlar uygulama kapsamında değildir.
Daha sonra maddenin (1) numaralı bendi şöyledir:
- Kaldırılan vergi tutarının %60'ı, tasdik edilen vergi tutarının tamamı ile tasdik edilen vergi tutarına ilişkin vergi ziyaı cezasının %75'i,
Maddenin ilk fıkrasındaki şartlar sağlandığında mükelleflerin/vergi sorumlularının verilen karar sonrasında madde hükmünden yararlanmak istediğinde karar sonucu kaldırılan vergi tutarının %60’ının tahakkuk edeceği %40’ının ise terkin edileceği, bu vergi tutarına ilişkin kaldırılan vergi ziyaı cezasının ise tamamının terkin edileceği belirtilmiştir. - Mükelleflerin/vergi sorumlularının verilen karar sonrasında madde hükmünden yararlanmak istediğinde karar sonucu tasdik edilen vergi tutarının tamamı ile bu tutara ilişkin vergi ziyaı cezasının %75’i tahakkuk edecek %25’i ise terkin edilecektir.
Mahkemece kaldırılan tutara ilişkin kanun yolundan neden vazgeçeyim?
İlk derece mahkemesinde tarhiyatın kaldırılması yönünde karar verilmiş olsa bile daha sonraki aşamalarda tersi bir karar verilebilir. Daha sonra Danıştay’ın aksi yönde bir karar ile bozma yönünde karar vermesi, vergi mahkemesinin bozma kararına uymak suretiyle kararında ısrar etmeme durumu, kararında ısrar etse bile Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu’nun tarhiyatı onaylama yönünde karar verebilme durumu mevcuttur. Bu nedenle bu müesseseden yararlanılması mükelleflerin/vergi sorumlularının lehine olan bir durum olabilir.
Maddenin (2) numaralı bendi ise şöyledir:
2. Bağlı olduğu vergi aslı dava konusu yapılmayan veya 359 uncu maddede yazılı fiillere iştirak nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezaları ile usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının kaldırılan tutarının %25'i ve tasdik edilen tutarının %75'i,
Yukarıda belirtilen madde hükmüne göre aslı dava konusu yapılmayan vergi ziyaı cezası (aslı aranmayan gelir/kurumlar geçici vergiye ilişkin vergi ziyaı cezası vb) ve mezkur kanunun 359. maddesinde yazılı fiillere iştirak nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının Vergi Mahkemesi veya Bölge İdare Mahkemesi tarafından kaldırılan tutarının %25’i tahakkuk edecek %75’i ise terkin edilecektir.
Vergi Mahkemesi veya Bölge İdare Mahkemesi tarafından tarhiyatın tasdik edilmesi halinde ise tasdik edilen tutarın %75’i tahakkuk edecek %25’i terkin edilecektir.
Burada dikkat edilmesi gereken bir diğer husus ise Vergi Mahkemesi veya Bölge İdare Mahkemesi tarafından tarhiyatın bir kısmını tasdik edip diğer kısmını kaldırması yönündeki kararlarda ne olacağı hususudur. Burada da tasdik edilen ve kaldırılan tutarlara ilişkin yukarıda madde hükümleri uygulanmalıdır.
Maddenin 2. fıkrası ise dava konusu vergi ve/veya vergi cezalarının ne zaman tahakkuk edeceği hakkında bilgi vermektedir;
“…Mükellef için geçerli olan kanun yoluna başvuru süresi içerisinde, dava konusu vergi ve/veya vergi cezalarının tümü için kanun yolundan vazgeçildiğine ilişkin dilekçenin ilgili vergi dairesine verilmesi şartıyla kanun yolundan vazgeçme dilekçesinin verildiği tarih itibarıyla başkaca bir işleme gerek kalmaksızın tahakkuk eder….”
şeklinde düzenlenmiştir. Görüldüğü üzere kanun yolundan vazgeçildiğine dair dilekçenin ilgili vergi dairesine verildiği tarih itibarıyla dava konusu vergi ve/veya vergi cezalarının tümü için tahakkuk gerçekleşir.
Maddenin 3. fıkrasında ise bu madde hükmüne göre tahakkuk eden tutarların ne zaman ödeneceği ve bu ödeme süresi içinde ödeme yapılması halinde indirimin nasıl uygulanacağı belirtilmiştir;
“…Bu şekilde tahakkuk eden tutarlar tahakkuk tarihinden itibaren bir ay içinde ödenir. Bu maddeye göre tahakkuk eden vergi ve/veya vergi cezalarının %80'inin, hesaplanacak gecikme faizi ile birlikte bu sürede tamamen ödenmesi şartıyla, vergi ve ceza tutarından %20 oranında indirim yapılır. Şu kadar ki, tasdik edilerek tahakkuk eden vergi tutarında indirim yapılmaz. İndirim hükmünden yararlanılabilmesi için dava konusu yapılan ve bu maddeye göre tahakkuk eden vergi ve/veya vergi cezaları ile gecikme faizlerinin birlikte bu fıkra kapsamında ödenmesi şarttır….”
şeklinde düzenlenmiştir. Bu şekilde tahakkuk eden tutarların tahakkuk tarihinden itibaren 1 ay içerisinde ödeneceği belirtilmiştir. Ayrıca bu ödeme süresi içerisinde vergi ve/veya vergi cezalarının %80’inin gecikme faizi ile birlikte ödenmesi halinde ise vergi ve ceza tutarından %20 indirim yapılacağı belirtilmektedir. Bu durumda, gecikme faizi verginin indirimden sonra kalan %80’lik kısmı üzerinden hesaplanır. Ancak, mahkeme kararında tasdik edilerek tahakkuk eden vergi tutarında bu indirim yapılmaz.
Dolayısıyla, vergide söz konusu indirim ancak, kanun yolundan vazgeçme kapsamındaki kararda verginin kısmen ya da tamamen kaldırılan kısmı üzerinden tahakkuk eden tutardan yapılabilir. İndirim hükmünden yararlanılabilmesi için dava konusu yapılan ve bu maddeye göre tahakkuk eden vergi ve vergi cezaları ile gecikme faizinin birlikte ve tamamen (indirilen kısımları hariç) süresinde ödenmesi şarttır. Bu itibarla, ödemenin süresinde yapılmaması veya ödenmesi gereken gecikme faizi, vergi ve cezaların tamamı yerine bir kısmının ödenmesi durumunda söz konusu indirimden yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.
Peki tahakkuk eden bu tutarlar ödenmediği takdirde mükellef/vergi sorumlusu kanun yolundan vazgeçme hakkını kaybetmiş olur mu?
Mükellefin vadesinde ödeme yapmaması, kanun yolundan vazgeçilmediği anlamına gelmeyecektir. Bu durumda ödemeye bağlı indirim imkânından yararlanılamayacak ve 6183 sayılı Kanun hükümleri uygulanacaktır. Bu nedenle süresinde ödeme yapmaması bu hakkını ortadan kaldırmayacaktır.
Maddenin 4. fıkrasında ise kanun yolundan vazgeçme tarihi olarak hangi tarihin esas alınacağı belirtilmiştir;
“…Kanun yolundan vazgeçme dilekçesi vergi dairesince ilgili yargı merciine gönderilir ve bu dilekçenin vergi dairesine verildiği tarih kanun yolundan vazgeçme tarihi olarak kabul edilir. Kanun yolundan vazgeçilmesi hâlinde idarece de ihtilaf sürdürülmez. Kanun yolundan vazgeçildiği hâlde istinaf veya temyiz yoluna başvurulması durumunda ise bu başvurular incelenmez….”
şeklinde düzenlenmiştir. Görüldüğü üzere kanun yolundan vazgeçme dilekçesinin vergi dairesine verildiği tarih kanun yolundan vazgeçme tarihi olarak kabul edilir. Ayrıca verilen dilekçede dava konusu vergi ve/veya vergi cezalarının tümü için kanun yolundan vazgeçildiğinin beyan edilmesi gerekmektedir.
Dava konusu edilen vergi ve/veya cezaların bir kısmı için veya birden fazla ihbarnamenin tek davaya konu olması durumunda ihbarnamelerin biri ya da bir kısmı için başvuru yapılmış olması hâlinde söz konusu madde hükmünden yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. Yapılan başvuruların taahhütlü posta veya APS ile gönderilmesi hâlinde postaya verildiği tarih, adi posta ile gönderilmesi veya özel dağıtım şirketleri tarafından getirilmesi hâlinde ise vergi dairesinin kayıtlarına intikal ettiği tarih başvuru tarihi olarak dikkate alınır.
Ayrıca kanun yolundan vazgeçildiği halde istinaf ve temyiz yoluna başvurulması durumunda bu başvuruların incelenemeyeceği belirtilmiştir.
Maddenin 5. fıkrasında ise; “Kanun yolundan vazgeçilen vergi ve vergi ziyaı cezası için bu maddeye göre yapılan tahakkuktan önce ödenen gecikme faizi ve gecikme zammı da dâhil tutarlar, bu madde hükmüne göre ödenecek tutarlara mahsup edilir.” denilmektedir.
Mükellefler/vergi sorumluları tarafından önceden ödenen gecikme faizi ve gecikme zammı da dahil tutarlar bu madde hükmüne göre ödenecek tutarlara mahsup edileceği belirtilmiştir.
Maddenin 6. fıkrasında ise vekalet ücretleri için hangi işlemlerin yapılacağı belirtilmiştir;
“…Bu madde uyarınca istinaf ve temyiz yolundan vazgeçilen davaya ilişkin kararlarda hükmedilen yargılama giderleri, avukatlık ücretleri ve fer'ileri karşılıklı olarak talep edilmez ve bu alacaklar için icra takibi yapılamaz….” şeklinde düzenlenmiştir.
Örnek Olay 1:
Aşağıdaki örnekler 20 Şubat 2020 tarih ve 31045 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 517 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu GenelTebliğ’den aynen alınarak tekrar düzenlenmiştir.
Mükellef (A) hakkında Katma Değer Vergisi (KDV) 2019/Eylül dönemine ilişkin yapılan vergi incelemesi sonucu düzenlenen rapor uyarınca Ostim Vergi Dairesince 100.000 TL re’sen KDV tarh edilmiş, 100.000 TL vergi ziyaı cezası kesilmiş ve buna ilişkin vergi/ceza ihbarnamesi tebliğ edilmiştir. Mükellef bu ihbarnameye karşı süresinde vergi mahkemesinde dava açmıştır. Yapılan yargılama sonucunda vergi mahkemesi tarafından istinaf yolu açık olmak üzere vergi ve cezanın tamamının tasdik edilmesi yönünde karar verilmiştir. Buna ilişkin mahkeme kararı; İdareye 25/9/2020’de, mükellefe ise 6/10/2020’de tebliğ edilmiştir.
Mükellefin 30 günlük istinaf süresi, kendisine yapılan tebliğ tarihinden itibaren başlamaktadır. Bu durumda, 5/11/2020 tarihine kadar kanun yolundan vazgeçme kapsamında başvurunun yapılması şartıyla mükellef 379. madde hükmünden yararlanabilecektir.
Mükellef (A) 2/11/2020 tarihinde kanun yolundan vazgeçme kapsamında Ostim Vergi Dairesine başvurmuştur.
Bu durumda;
- 100.000 TL vergi tasdik edildiği için bu tutarın tamamı ve
- Bu vergiye bağlı 100.000 TL vergi ziyaı cezası tasdik edildiği için bu tutarın %75’i olan 75.000 TL olmak üzere toplamda 175.000 TL (100.000 TL vergi + 75.000 TL vergi ziyaı cezası) tahakkuk edecek, 25.000 TL tutarındaki ceza kısmı ise terkin edilecektir.
Mükellef, kanun yolundan vazgeçme dilekçesini 2/11/2020 tarihinde verdiğinden bu tarih tahakkuk tarihi olacaktır. Tahakkuk eden tutarların maddeye göre 1 ay içinde ödenmesi gerektiğinden son ödeme tarihi 2/12/2020 olacaktır.
213 sayılı Kanunun 112. maddesine göre, KDV’nin normal vade tarihi olan 26/10/2019 tarihinden kanun yolundan vazgeçme dilekçesinin verildiği tarih olan 2/11/2020 tarihine kadar 100.000 TL tutarındaki vergi üzerinden gecikme faizi hesaplanacaktır.
Mükellefin ödeme süresinin son günü olan 2/12/2020 tarihine kadar;
- Tahakkuk eden vergi tutarının tamamı olan 100.000 TL’yi,
- 100.000 TL vergi üzerinden hesaplanacak gecikme faizini ve
- Tahakkuk eden ceza tutarının %80’i (75.000 * %80 = 60.000 TL) olan 60.000 TL’yi birlikte ödemesi durumunda tahakkuk eden ceza tutarının %20’si olan 15.000 TL ayrıca indirilecektir. Kanun yolundan vazgeçilen vergi ve vergi ziyaı cezası için bu maddeye göre yapılan tahakkuktan önce ödenen gecikme faizi dâhil tutarlar, kanun yolundan vazgeçme kapsamında ödenecek tutarlara mahsup edilecektir. Mükellefin vadesinde ödeme yapmaması, kanun yolundan vazgeçilmediği anlamına gelmeyecektir. Bu durumda ödemeye bağlı indirim imkânından yararlanılamayacak ve 6183 sayılı Kanun hükümleri uygulanacaktır.
Örnek Olay 2:
Mükellef (B) hakkında KDV 2019/Eylül dönemine ilişkin yapılan vergi incelemesi sonucu düzenlenen rapor uyarınca Bakırköy Vergi Dairesince 100.000 TL re’sen KDV tarh edilmiş, 100.000 TL vergi ziyaı cezası kesilmiş ve buna ilişkin vergi/ceza ihbarnamesi tebliğ edilmiştir. Söz konusu ihbarnameye ilişkin İdare ile mükellef arasında 30/4/2020’de yapılan tarhiyat sonrası uzlaşma görüşmesinde uzlaşma vaki olmamıştır. Mükellef bu ihbarnameye karşı süresinde vergi mahkemesinde dava açmıştır. Yapılan yargılama sonucunda vergi mahkemesi tarafından istinaf yolu açık olmak üzere vergi ve cezanın tamamının kaldırılması yönünde karar verilmiştir. Buna ilişkin mahkeme kararı mükellefe 6/10/2020’de tebliğ edilmiştir. İdareye ise henüz tebligat yapılmamıştır.
Mükellefin 30 günlük istinaf süresi, kendisine yapılan tebliğ tarihinden itibaren başladığından 5/11/2020 tarihine kadar kanun yolundan vazgeçme kapsamında başvurunun yapılması şartıyla mükellef 379. madde hükmünden yararlanabilecektir.
Mükellef 2/11/2020 tarihinde kanun yolundan vazgeçme kapsamında Bakırköy Vergi Dairesine başvurmuştur.
Bu durumda; 100.000 TL vergi kaldırıldığı için bu tutarın %60’ı olan 60.000 TL tutarındaki vergi tahakkuk edecek, verginin kalan kısmı olan 40.000 TL ile vergiye bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezasının tamamı (100.000 TL) terkin edilecektir.
Mükellef, kanun yolundan vazgeçme dilekçesini 2/11/2020 tarihinde verdiğinden bu tarih tahakkuk tarihi olacaktır. Tahakkuk eden tutarların maddeye göre 1 ay içinde ödenmesi gerekmektedir. Bu durumda son ödeme tarihi 2/12/2020 olacaktır.
213 sayılı Kanunun 112. maddesine göre, KDV’nin normal vade tarihi olan 26/10/2019 tarihinden kanun yolundan vazgeçme dilekçesinin verildiği tarih olan 2/11/2020 tarihine kadar 60.000 TL tutarındaki vergi üzerinden gecikme faizi hesaplanacaktır. Mükellefin ödeme süresinin son günü olan 2/12/2020 tarihine kadar;
- Tahakkuk eden vergi tutarının %80’i (60.000 * %80 = 48.000 TL) olan 48.000 TL’yi
- 48.000 TL vergi üzerinden hesaplanacak gecikme faizini birlikte ödemesi durumunda tahakkuk eden tutarın %20’si olan 12.000 TL vergi ayrıca indirilecektir. Bu durumda 48.000 TL üzerinden gecikme faizi hesaplanacak olup, daha önce 60.000 TL üzerinden hesaplanan gecikme faizinin ise buna göre düzeltilmesi icap etmektedir.
Kanun yolundan vazgeçilen vergi ve vergi ziyaı cezası için bu maddeye göre yapılan tahakkuktan önce ödenen gecikme faizi dâhil tutarlar, kanun yolundan vazgeçme kapsamında ödenecek tutarlara mahsup edilecektir.
Mükellefin vadesinde ödeme yapmaması, kanun yolundan vazgeçilmediği anlamına gelmeyecektir. Bu durumda ödemeye bağlı indirim imkânından yararlanılamayacak ve 6183 sayılı Kanun hükümleri uygulanacaktır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
20 Şubat 2020 tarih ve 31045 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 517 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ
7 Aralık 2019 tarih ve 30971 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan, 5 Aralık 2019 tarih ve 7194 sayılı “Dijital Hizmet Vergisi İle Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun