Vergi, Maliye, Ekonomi, Sosyal Güvenlik, Ticaret Hukuku Hakkındaki Herşey

Araştırmalar

Kemal OKTAR
06 Ağustos 2020Kemal OKTAR
7018OKUNMA

İndirilemeyen KDV Sorunsalı: Devreden KDV Nasıl Oluşur?

Son günlerde yine indirilemeyen KDV’nin iade edilmesi yönünde söylemler artmaya başladı. KDV’nin neden indirilmeyip mükellefin üzerinde yük oluşturduğunu araştırdık. Konuyu önce teorik bazda irdeledik. Sonra pratikte neler olduğuna baktık. Yaptığımız çalışmaların sonucunu aşağıdaki makalede topladık.

A) TEORİDE KDV İNDİRİMİ NASIL İŞLİYOR?

KDV uygulamasının en önemli mekanizması indirimdir. KDV Kanununun 29 ilâ 36. maddelerinde KDV indirimine ilişkin hükümler düzenlenmiştir. Kanunun 29/1. maddesine göre mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesapladığı KDV’den, faaliyetlerine ilişkin olarak satın aldığı veya ithal ettiği mal ve hizmetlere ödediği KDV’yi indirmekte, indirimden sonra kalan müspet farkı vergi dairesine beyan edip ödemektedir.

Bir vergilendirme döneminde yüklenilen KDV hesaplanan KDV’den fazla olursa, indirilemeyen KDV bir sonraki dönemde indirilmek üzere devredilmektedir.

Bazı ülkelerde indirilemeyen vergiler o dönemde iade edilmesine rağmen ülkemizde dönemsel olarak indirilemeyen verginin, bir sonraki dönemde indirilmek üzere devredilmesi öngörülmüştür.

KDV Kanununun 58. maddesine göre mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ile mükellefçe indirilebilecek KDV, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmemektedir. Dolayısıyla bir vergilendirme döneminde indirilemeyen KDV’nin gider veya maliyet olarak yazılması da mümkün değildir.

Kârlı olan işletmelerde ödenecek KDV çıktığı sürece indirilemeyen KDV diye bir sorun çıkmayacaktır. Zararına satış yapılan dönemlerde doğal olarak yüklenilen KDV daha fazla olabilecek, bunun sonucu indirilemeyen vergi yükü oluşabilecektir. Ancak faaliyetini sürdüren bir işletmede bu durumun çok fazla sürmeyeceği söylemek mümkündür. Normal şartlarda işletmeler sürekli zarar etmek üzere faaliyet gösteremeyeceklerine göre, işletmede yaratılan katma değerin büyüklüğü ve devir hızına bağlı olarak kâra geçildiği dönemden itibaren indirilemeyen vergi erimeye başlayacak ve eninde sonunda ödenecek KDV çıkacaktır. Ya da sürekli zarar eder hale gelen işletmenin faaliyetine son verilecek ve o tarihe kadar indirilemeyen KDV tutarı, gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak gözönüne alınacaktır. (Yukarıda sözü edilen 58. maddenin mefhum-u muhalifinden yani tersine anlamından, nihai olarak indirilemeyen KDV’nin gider olarak dikkate alınabileceği görüşündeyiz)

B) İNDİRİLEMEYEN KDV’Yİ ARTIRAN NEDENLER

1- Olağan KDV yüklenimi artışı

Faaliyetini sürdüren işletmelerin büyük çapta hammadde veya amortismana tabi iktisadi kıymet (ATİK) alımı ya da yatırım yaptığı dönemlerde indirilemeyen KDV çıkması muhtemeldir. Bunun beklenmedik bir durum olduğu söylenemez. Yine işletmenin katma değer yaratma büyüklüğü ve devir hızına bağlı olarak, belli bir sürede indirilemeyen KDV eriyecek ve işletme üzerinde kronik bir yük oluşturmayacaktır.

Burada KDV’nin ilk yıllarında uygulanan bir sistemden söz etmek isteriz. KDV Kanununun 31. maddesi ile amortismana tabi iktisadi kıymetlerin vergisinin, bunların aktife girdiği veya kullanılmaya başlandığı vergilendirme döneminden itibaren 5 yıl içinde ve beş eşit miktarda indirim konusu yapılması öngörülmüştü. Burada amaç, ATİK’lere ödenen verginin amortisman süresine yayılması idi. Bu süre daha sonra 3 yıla indirilmişti. ATİK’lere ödenen KDV’nin ayrıca izlenmesini gerektiren bu uygulama, mükelleflerin de talebi üzerine 1998 yılında kaldırılmış ve ATİK’lere ödenen verginin alım döneminde indirim konusu yapılmasına imkan sağlanmıştı. Bu durumda ATİK’lere ödenen KDV’nin mükellefler üzerinde bir süre vergi yükü oluşturabileceği hususu genel kabul gören bir düzenleme olmuştur.

2- Büyük yatırımlar

Büyük yatırımlarda, yüklenilen KDV’nin uzun yıllar işletme üzerinde yük oluşturması söz konusu olabilecektir. Örneğin petrol, otomotiv, enerji, çimento gibi sektörlerde yapılan yatırımlarda yüklenilen KDV’nin indirimi uzun yıllar alabilmektedir.

Bu durumu önlemek üzere KDV Kanununda tedbirler alınmıştır. Şöyle ki;

a) KDV Kanununun 13. maddesinin:

  • (b) bendi ile deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının teslimleri, imali, inşası, tadili, onarımı, bakımı,
  • (c) bendi ile değerli maden ve petrol arama, işletme, zenginleştirme, rafinaj işlemleri, boru hatlarının inşa ve modernizasyonu,
  • (d) bendi ile teşvik belgeli yatırım malların teslimi,
  • (e) bendi ile limanlara bağlantı sağlayan demiryolu hatları, limanlar ve hava meydanlarının inşası, yenilenmesi ve genişletilmesi,
  • (j) bendi ile organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin su, kanalizasyon, arıtma, doğalgaz, elektrik, haberleşme, yenilenebilir ve diğer enerji tesisleri, yol yapımı ve küçük sanayi sitelerindeki işyerlerinin inşasına ilişkin teslim ve hizmetler,
  • (m) bendi ile teknoloji geliştirme bölgesi ile ihtisas teknoloji geliştirme bölgelerinde, Ar-Ge ve tasarım merkezlerinde, araştırma laboratuvarlarında kullanılmak üzere yapılan yeni makine ve teçhizat teslimleri,

b) KDV Kanununun 17. maddesinin 4. fıkrasının:

  • (g) bendi ile külçe altın, külçe gümüş teslimleri, kıymetli taşların Türkiye’de kurulu borsalarda işlem görmek üzere ithali, borsaya teslimi ve borsa üyeleri arasında el değiştirmesi, döviz, para, damga pulu, değerli kâğıtlar, hisse senedi, tahvil, varlık kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikaları, Türkiye’de kurulu borsalarda işlem gören sermaye piyasası araçlarının teslimi,
  • (j) bendi ile boru hattı ile yapılan yabancı ham petrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınması,
  • (k) bendi ile organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan iktisadi işletmelerin arsa ve işyeri teslimleri,
  • (l) bendi ile varlık yönetim şirketlerinin bankalar, özel finans kurumları ve diğer mali kurumlardan devraldığı alacakların tahsili amacıyla bu alacakların teminatını oluşturan mal ve hakların teslimi,
  • (m) bendi ile Bankalar Kanunu uyarınca mal ve hakların Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna ve TMSF tarafından teslimi,
  • (o) bendi ile gümrük antrepoları ve geçici depolama yerleri ile gümrük hizmetlerinin verildiği gümrüklü sahalarda vergisiz satış yapılan işyerlerinin ve bu işyerlerine ait depo ve ardiye gibi bağımsız birimlerin kiralanması,
  • (p) bendi ile Hazinece yapılan taşınmaz teslimi ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri, TOKİ’nin arsa ve arazi teslimleri, belediyeler ve il özel idarelerinin mülkiyetindeki taşınmazların satışı,
  • (r) bendi ile kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı, bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine ve bu şirketlerce devir ve teslimi,
  • (u) bendi ile her türlü varlık ve hakkın kaynak kuruluşlarca kira sertifikası ihracı amacıyla ve sözleşme süresi sonunda geri alınması şartıyla varlık kiralama şirketlerine devri, varlık kiralama şirketlerince kiralanması ve devralınan kuruma devri,
  • (y) bendi ile finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarınca sat-kirala-geri al kapsamındaki işlemler,
  • (z) bendi ile araştırma ve geliştirme, yenilik ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan patentli veya faydalı model belgeli buluşa ilişkin gayri maddi hakların kiralanması, devri veya satışı,

c) KDV Kanununun:

  • Geçici 29. maddesiyle yap-işlet-devret modeli kapsamındaki projeler,
  • Geçici 32. maddesiyle şehir içi raylı ulaşım sistemleri, metro, tramvay, teleferik, telesiyej ve füniküler ile bunların hatları, istasyonları, yolcu terminalleri ve durakları ve bu iş ve işlemlerle ilgili tesisler ile eklenti veya bütünleyici parçalarının Ulaştırma, Denizcilik ve Haberleşme Bakanlığı, belediyeler ve bunların bağlı kuruluşları arasında yapılacak devir ve teslimleri,
  • Geçici 33. maddesiyle taşınmazların Sosyal Güvenlik Kurumuna ve bu Kurum tarafından devir ve teslimi,
  • Geçici 34. maddesiyle Petrolün Boru Hatları ile Transit Geçişine Dair Kanun kapsamında bulunan milletlerarası andlaşma hükümleri çerçevesinde transit petrol boru hattı projelerinin inşa ve modernizasyonunu gerçekleştirenlere yapılan teslim ve hizmetler,

KDV’den istisna edilmek suretiyle bu işlemlerde yatırımcıların KDV yüklenmemesi amaçlanmış ve uzun yıllar boyunca üzerinde KDV yükü oluşması önlenmiştir.

Ayrıca KDV Kanununun:

  • Geçici 30. maddesiyle yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon lira tutarında sabit yatırım öngörülen yatırımlara ilişkin inşaat işleri nedeniyle yüklenilen ve takvim yılı sonuna kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV’nin izleyen yıl,
  • Geçici 37. maddesiyle İmalat sanayine yönelik yatırım teşvik belgesi kapsamında;

i- Asgari 50 milyon TL tutarında sabit yatırım öngörülen yatırımlara ilişkin inşaat işleri nedeniyle 2017, 2018 ve 2019 yıllarında yüklenilen ve bu yılların altı aylık dönemleri itibarıyla indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV’nin bir yıl,

ii- 50 milyon TL tutarına kadar sabit yatırım öngörülen yatırımlara ilişkin inşaat işleri nedeniyle 2017, 2018 ve 2019 yıllarında yüklenilen ve yılsonuna kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV’nin izleyen yıl,

içerisinde belge sahibi mükellefe iade olunacağı hükme bağlanmıştır.

Böylece teşvik belgeli yatırımlara ilişkin inşaat işleri yaptıran mükellefler üzerinde KDV yükü kalmaması amaçlanmıştır.

3- İndirimli orana tabi işlemler

Girdilerin genel oranda, çıktıların indirimli oranda vergilendiği işlemlerde indirilemeyen vergi söz konusu olabilecektir.

Bunu önlemek için KDV Kanununun 29. maddesinin 2. fıkrası ile vergi oranı indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirilemeyen ve tutarı Cumhurbaşkanınca tespit edilecek sınırı aşan verginin iade edilmesi öngörülmüştür. Böylece indirimli oranda satış yapan mükellefler üzerinde Cumhurbaşkanınca belirlenen alt limitin üzerinde indirilemeyen vergi kalmaması sağlanmıştır.

İndirimli orana tabi işlemlerde iade edilecek vergiler için belirlenen alt limitler yıllar itibariyle aşağıda yer almaktadır.

YILLARİADE ALT LİMİTİ
200610.000 TL
200710.800 TL
200811.600 TL
200913.000 TL
201013.300 TL
201114.300 TL
201215.800 TL
201317.000 TL
201417.700 TL
201519.500 TL
201610.000 TL
201710.000 TL
201811.400 TL
201914.100 TL
202017.300 TL
TOPLAM205.800 TL

Yukarıdaki tabloda gösterilen tutarlar, ilgili yılda indirimli orana tabi işlemlere ilişkin iade tutarından mahsup edildiği gibi, takip eden yıllarda da iade edilecek vergi tutarına dâhil edilememektedir. Dolayısıyla 2006 yılından bu yana indirimli orana tabi satışları nedeniyle iade alan mükellefler, toplam 205.800 lira tutarında indirilemeyen vergiyi yük olarak taşımaktadır.

4- KDV istisnaları

KDV Kanununun 11. maddesinden başlayıp 17. maddesinin (z) bendine kadar devam eden, ayrıca uluslararası anlaşmalar ve geçici maddelerde yer alan istisnalar, mükelleflerin bu işlemleri gerçekleştirmek için satın aldığı mal ve hizmetlere ödediği KDV’lerin nasıl telafi edileceği sorununu gündeme getirmektedir.

İstisnaların özelliklerine göre bu soruyu üç bölümde yanıtlayabiliriz.

a) Tam istisnalar

KDV Kanununun 32. maddesi ile Kanunun 11, 13, 14, 15 ve 17/4-s maddelerinde düzenlenen istisna kapsamındaki işlemleri yapanların, yüklenilen KDV’yi indirim konusu yapması, indirilemeyen KDV’yi ise aylık dönemler halinde iade almaları imkânı getirilmiştir.

Ayrıca KDV Kanununun geçici 26, 29, 34, 38, 39 ve 40. maddelerinde düzenlenen istisnalar ile uluslararası anlaşmalardaki hükümler uyarınca yüklenilen vergilerin indirim konusu yapılabildiği, indirilemeyen tutarların da iade edilebildiği istisnalar da tam istisna mahiyetindedir. Böylece tam istisna kapsamında satış yapan mükellefler üzerinde indirilemeyen KDV yükü kalmamaktadır.

b) Kısmi istisnalar

KDV Kanununun 30/a maddesi vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili yüklenilen vergilerin indirim konusu yapılamayacağını hükme bağlamıştır. Ayrıca 4573 sayılı Kanunla onaylanan “Mavi Akım” projesi ile 6765 sayılı Kanunla onaylanan “TürkAkım” projeleri kapsamındaki uluslararası anlaşmalarda da kısmi istisna kapsamına giren işlemler yer almaktadır. Buna göre kısmi istisna kapsamında satış yapan mükellefler yüklenilen KDV’yi indirilecek KDV hesabına almayıp gider veya maliyet olarak gözönüne almak zorundadır. Satın alınan mal ve hizmetlerin kısmi istisna kapsamına giren işlemlerde kullanılacağı önceden belli olmadığı için indirilecek KDV olarak yazılmış olması halinde de kısmi istisna kapsamında işlem yapıldığı dönemde daha önce indirilen KDV, ilave edilecek KDV olarak beyan edilmek suretiyle indirim düzeltilmektedir. Dolayısıyla kısmi istisna kapsamına giren işlemlerle ilgili alış ve giderlere ödenen KDV indirim konusu yapılamayacağı için indirilemeyen KDV yükü oluşturmamaktadır.

c) İndirimli istisnalar

KDV Kanununun 30/a maddesinde parantez içinde sayılan maddeler [17. maddenin 2 numaralı fıkrasının (b), (c) ve (d) bentleri, 4 numaralı fıkrasının (ı) ve (ö) bentleri] ile 17. maddenin 4 numaralı fıkrasının (c), (i), (t) ve (z) bentleri ve geçici 12, 19, 23, 24, 32, 33. maddelerinde düzenlenen istisnalar kapsamında yüklenilen vergiler indirim konusu yapılmakta, ancak indirilemeyen KDV iade edilmeyerek sonraki dönemlerde indirilmek üzere devredilmektedir.

Özellikle 2019 yılında yürürlüğe giren 7104 sayılı Kanunla KDV indirimine izin verilen istisnaların kapsamı genişletilmiştir.

Yukarıda sayılan indirimli istisna kapsamına giren teslim ve hizmetlerde bulunan mükellef üzerinde yüklenilen vergiler, kronik vergi yükü olarak kalmaktadır.

5- KDV Tevkifatı

KDV Kanununun 9. maddesinin verdiği yetki uyarınca Maliye Bakanlığınca kısmi tevkifat uygulanması öngörülen işlemlerde satıcılar hesapladıkları KDV’nin tamamını tahsil edememekte, verginin belirlenen kısmını alıcılar sorumlu sıfatıyla beyan etmektedir. Bu durumda satıcıların yüklendiği vergilerin tamamını indirememeleri söz konusu olabilecektir. Ancak Maliye Bakanlığı, satıcıların tevkifat uygulaması nedeniyle indiremedikleri KDV’yi aylık dönemler itibariyle nakden veya mahsuben iade etmektedir. Böylelikle satıcılar üzerinde indirilemeyen KDV yükü kalmamaktadır.

6- Fazla veya yersiz ödenen KDV

Fazla veya yersiz vergi ödeyen mükellefler üzerinde indiremediği vergilerin yük olarak kaldığı düşünülebilir. Ancak KDV Kanununun 8/2. maddesi ile fazla veya yersiz ödenen vergilerin iadesinin öngörülmesi nedeniyle, bu tür yüklenilen vergilerin mükellefler üzerinde yük olarak kalması önlenmiştir.

C) PRATİKTE YÜKLENİLEN VERGİ ARTIŞI

Yukarıdaki bölümde, indirilemeyen KDV yükü yaratan nedenler ve bunun önlenmesine yönelik yasal hükümler ele alınmıştır. Konuyu açıklığa kavuşturmak için KDV yükü oluşumunda pratikte yaşanan durumlardan da bahsetmek gerekir. Aşağıda, indirilemeyen vergi yükü oluşumunda yasal düzenlemelerin öngörmediği hususlara değinilmiştir.

1- İndirim konusu yapılamayacak KDV’nin indirilmesi

KDV Kanununun 30. maddesinde işletmelerin satın aldığı mal ve hizmetlere ödenen KDV’den indirim konusu yapılamayacak olanlar belirlenmiştir. Maddeye göre KDV indirimi yapılamayacak işlemler şöyledir.

a) Verginin konusuna girmeyen işlemlerle ilgili KDV

KDV Kanununun 30. maddesinin (a) fıkrasına göre verginin konusuna girmeyen teslim ve hizmetler için satın alınan mal ve hizmetlere ödenen KDV indirim konusu yapılamayacaktır. Örneğin yurt dışında satılan mallar veya yapılan hizmetlerle ilgili yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacaktır. Buna göre yurt dışındaki gayrimenkullerini satan veya yurt dışında inşaat taahhüt işi yapan mükellefler, bu işlemleri dolayısıyla Türkiye’deki genel giderlerine, bu işlemlerinde kullandığı amortismana tabi iktisadi kıymetlerine ödediği KDV’yi indirim konusu yapamayacaktır.

Keza verginin konusuna girmediği yönünde özelge verilen yurt dışındaki müşterilere kiralanan iş makinaları, taşıt araçları, makina ve ekipmanlar ile bunların aksam ve parçalarının, yakıtlarının alımında, tamiri, bakımı ve onarımında kullanılan mal ve hizmetlere ödenen KDV indirim konusu yapılamayacaktır.

Bu konuda en yaygın örnek belediyelerdir. Türkiye’deki hemen her belediye, satın aldığı mal ve hizmetlere ödediği KDV’nin tamamını indirilecek KDV olarak hesaplarına almaktadır. Hâlbuki belediyelerin birçok teslim ve hizmeti KDV’nin konusuna girmez. Dolayısıyla sadece verginin konusuna giren su teslimi veya şehir içi taşımacılık işleminde kullanılan mal ve hizmetleri alımına ödenen KDV indirilmeli, kanalizasyon, çöp toplama, yol, park, hizmet binası yapımı, alımı, tefrişatı gibi giderlere ödenen KDV indirim konusu yapılmamalıdır. Bu hususa dikkat edilmediğini, hemen bütün belediyelerin üzerinde indirilemeyen KDV yükünün artarak devam etmesinden anlıyoruz.

b) Kısmi istisna kapsamına giren işlemlerle ilgili KDV

Kanunun 30/a maddesi gereğince, kısmi istisna kapsamına giren (tam istisnalar ve indirimli istisnalar hariç) teslim ve hizmetlere ilişkin olarak satın alınan mallar, hizmetler, genel giderler, amortismana tabi iktisadi kıymetlere ödenen KDV indirilemeyecektir.

Bunların satın alındığı dönemde kısmi istisna kapsamına giren teslim ve hizmetlerde kullanılacağı bilinemediği için ödenen KDV indirim konusu yapılmış ise kısmi istisna kapsamındaki teslim veya hizmetin gerçekleştiği dönemde indirilmiş olan KDV ilave edilecek KDV olarak beyan edilmek suretiyle indirim düzeltilecektir.

Örneğin Kanunun 17/4-g maddesi ile külçe altın ve külçe gümüş teslimleri KDV’den istisna edildiğinden, özel matrah şekli uygulanan altından veya gümüşten mamul eşya satanların, faaliyetleriyle ilgili giderlerine ödediği KDV’nin sadece vergi uyguladıkları kısmına isabet eden tutarı indirim konusu yapması, kalan kısmı gider veya maliyet olarak dikkate alması gerekir.

Keza 2 yıl süre ile şirketin aktifinde yer alan taşınmazın Kanunun 17/4-r maddesine göre istisna uygulanarak satışında, bu taşınmazın alındığı dönem ile satıldığı dönemler arasında taşınmaza ödenen KDV’den daha fazla sonraki döneme devreden KDV beyan edilmiş ise yüklenilen verginin indirim konusu yapılmadığı kabul edilmek suretiyle ilave edilecek KDV olarak beyan edilip indirim düzeltilecektir.

c) Binek otomobili alımına ödenen KDV

Kanunun 30. maddesinin (b) bendi uyarınca, faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen KDV indirim konusu yapılamamaktadır.

Buna göre sadece otomobil kiralama firmaları, sürücü kursları ve gerçek usulde vergilendirilen taksi işletmeleri bu faaliyetlerinde kullanacağı binek otomobili alımında ödediği KDV’yi indirebilmekte, bu üç işletme dışındaki mükellefler ise faaliyetlerinde kullanıyor olsa dahi binek otomobili alımında ödediği KDV’yi indirim konusu yapamamaktadır.

Örneğin bir pazarlama şirketi, elemanlarının kullandığı otomobilleri alımında ödediği KDV’yi indirim konusu yapamamaktadır. Keza bir avukat, işi gereği kullandığı binek otomobiline ödediği KDV’yi indirememektedir.

Burada en önemli konu, KDV’si indirim konusu yapılamayacak olan binek otomobili nedir sorusudur.

Kanunun 30/b maddesinde binek otomobili tanımı yer almamakla birlikte idare, KDV oranlarına ilişkin 2007/13033 sayılı Kararname eki (I) sayılı listenin 9. sırasındaki tanımı esas alarak 87.03 tarife pozisyonundaki araçların binek otomobili olarak değerlendirileceği görüşündedir.

Buna göre sedan tipi araçların yanı sıra heçbek, steyşın vagon, kupe, yarış arabası, çift sıra koltuklu panelvan, cityvan, camlı van, jip, arazi taşıtı, çift kabinli kısa açık kasalı kamyonetler, şoför dahil 9 kişiye kadar koltuğu olan minibüsler, vip araçlar da binek otomobili olarak KDV indirimi kısıtlamasına tabidir.

d) Zayi olan mallara ödenen KDV

KDV Kanununun 30. maddesinin (c) bendi ile deprem, sel felaketi ve Hazine ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait KDV’nin indirilemeyeceği hükme bağlanmıştır.

Örneğin iş yerinde çıkan yangında zayi olan malların alımında ödenen KDV’nin, yangın olayının vuku bulduğu dönemde ilave edilecek KDV olarak beyan edilmek suretiyle düzeltilmesi gerekir.

Keza yeni satın aldığı kamyon ile mallarını taşıtan işletmenin kamyonunun çalınması halinde, gerek kamyona ödenen KDV, gerekse taşınan malların alımında veya imalinde yüklenilen KDV indirim konusu yapılmayacaktır. İdare, takdir komisyonu marifetiyle miktarını ve değerini tespit ettirip imha ettiği malların da zayi olduğunu belirterek KDV indiriminin düzeltilmesini istemektedir.

Öte yandan zayi olan malların amortismana tabi iktisadi kıymet niteliğinde olması ve faydalı ömrünün tamamlanmış bulunması halinde, bunlara ödenen verginin indirimi kabul edilecek ve düzeltilmesi gerekmeyecektir.

e) Gelir ve kurumlar vergisinde gider kabul edilmeyen alımlara ait KDV

KDV Kanununun 30. maddesinin (d) bendi ile Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı hükmündedir.

Buna göre gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında kanunen kabul edilmeyen gider olarak işlem gören alımlara ödenen KDV indirim konusu yapılmayacak, indirilmiş ise ilave edilecek KDV olarak beyan edilmek suretiyle düzeltilecektir.

f) Değersiz alacaklara ait KDV

KDV Kanununun 30. maddesinin (e) bendi ile Vergi Usul Kanununun 322. maddesine göre değersiz hale gelen alacaklara ilişkin alıcı tarafından ödenmeyen KDV’nin indirim konusu yapılmış ise, satıcı tarafından değersiz alacak haline geldiği dönemde ilave edilecek KDV olarak beyan edilmesi öngörülmüştür. Böylece alıcının ödemediği halde indirim konusu yaptığı KDV düzeltilmiş olacaktır.

Yukarıda belirtilen işlemlerde ödenen KDV’nin indirim konusu yapılmaması, indirilmiş ise ilave edilecek KDV olarak beyan edilmek suretiyle düzeltilmesi gerekmektedir. İndirilecek KDV’den çıkarılan tutarın gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet olarak yazılabileceği tabiidir.

Ancak kanunun öngördüğü bu düzeltmenin yapılmayarak, yüklenilen vergilerin indirim hesaplarında tutulmasına devam edilmesi halinde, işletmeler üzerinde telafi edilemeyecek bir vergi yükü kalması söz konusu olabilecektir.

2- Kayıt dışı satışlar

Mükelleflerin faaliyetleriyle ilgili olarak satın aldığı mal ve hizmetlere ödediği KDV’yi indirim konusu yaparken, sattığı mallar veya yaptığı hizmetler için fatura veya benzeri belge düzenlememesi, düzenlediği halde KDV göstermemesi, gösterdiği halde hesaplanan KDV olarak kayıtlarına almaması halinde, yüklendiği vergilerini indirim konusu yapamayacağı tabiidir.

Bu sorun KDV’nin yürürlüğe girdiği ilk yıllarda çok yaygındı. Kayıt dışı ticaret, yüklenilen KDV’nin çığ gibi artmasına neden olmuştu. İnceleme yapılmadığı sürece teslim ve hizmetler için belge düzenlenip düzenlenmediği, düzenlenmiş ise KDV hesaplanıp hesaplanmadığı, hesaplanmış ise beyan edilip edilmediği denetlenmediği için, bazı işletmeler sürekli devreden KDV beyan etmişlerdi. O yılları yaşayanlar hatırlayacaktır, birçok işletme yıl içinde mal girişleri olduğu halde çıkışları olmamasının eleştirileceği korkusuyla, yılsonlarında açığa fatura veya perakende satış fişi kesmiş, hatta bunları ücretlilere vergi iadesinde kullanacak olanlara komisyon karşılığı satmıştı. İşte bu yüzden o yıllarda oluşan indirilemeyen vergi yükü günümüze kadar kronik bir yük halinde devretmeye devam etmiş olabilir.

3- Gerçek dışı alışlar

Yüklenilen KDV’nin sürekli artışına neden olabilecek bir diğer eylem, gerçek dışı alış ve gider belgesi temin edilerek indirilecek KDV’nin suni olarak artırılmasıdır. Bu eylem de KDV’nin yürürlüğe girdiği ilk yıllarda çok yaygındı. Satışlar gerçek olduğu halde, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge alınmak suretiyle indirilecek KDV’nin artırılması, ödenecek KDV’nin azalmasına hatta ödenecek KDV kalmamasına, dolayısıyla yüklenilen vergilerin şişerek sürekli sonraki döneme devreden KDV haline gelmesine neden olmuştu. Bu durum naylon fatura piyasası oluşmasına bile neden olmuştu. Yine o yılları yaşayanlar, hayali ihracat yöntemiyle gerçek dışı belgelerde gösterilen KDV’lerin iade edildiği haberleriyle de sıkça karşılaşırdı. İşte geçmişten gelen KDV yükünün nedenlerinden biri de gerçek dışı alışlar olabilir.

D) SONUÇ

Makalemizde irdelenen hususlar gözönüne alındığında, teoride indirilemeyen vergi yükünün giderilmesine ilişkin önerilerimizi şöyle sıralayabiliriz.

1- Dönemsel olarak alış ve giderlerin satışlardan fazla olduğu dönemlerde indirilemeyen vergi yükü ortaya çıkabilmektedir. Uzun vadede indirilemeyen vergi yükünün giderilmesine yönelik mevzuatımızda hükümler yer almaktadır. Kısa vadede vergi yükü oluşmaması amacıyla dönemsel olarak indirilemeyen verginin iadesine yönelik yasal düzenleme yapılabilecektir. Ancak bu uygulamanın ciddi riskler içerdiğini söyleyebiliriz. Elektronik belge, kayıt ve beyan işlemleri ile vergi incelemelerinin gelişime göre bu uygulamanın hayata geçirilmesi düşünülebilir.

2- İndirimli orana tabi işlemlerden doğan iadelerde Cumhurbaşkanınca belirlenen alt limit uygulanması nedeniyle, 2006 yılından bu yana 205.800 liralık indirilemeyen vergi yükü oluşmuştur. Bunun giderilmesi için indirimli orana tabi işlemlerde alt limit uygulamasının kaldırılması (Cumhurbaşkanınca bu tutarın sıfır olarak belirlenmesi kâfidir) ve sadece indirimli orana tabi işlemlerde KDV iadesi alan mükelleflerin yıllar itibariyle iadeden mahsup ettiği tutarların iadesine yönelik yasal bir düzenleme yapılması yeterli olacaktır.

3- KDV Kanununun 17. maddesinde ve bazı geçici maddelerinde yer alan indirimli istisnalar da yüklenilen KDV’nin artmasının nedenlerinden biri olmuştur. “İndirimli istisna” olarak tanımlanan bu istisnaların, ya KDV Kanununun 32. maddesine eklenerek “İadeli istisna” haline getirilmesi, ya da genel KDV teorisine uygun olarak yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılmayıp, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak yazılmasının sağlanması ile indirilemeyen vergi yükünün kronik hale gelmesi önlenebilecektir.

Yukarıda, mevzuat gereği indirilemeyen vergi yükünün giderilmesine yönelik önlemler sayılmıştır.

Öte yandan pratikte ortaya çıkan vergi yükünün, mevzuatta öngörülmeyen nedenlerden kaynaklandığını söyleyebiliriz. Bu nedenle pratikte ortaya çıkan indirilemeyen vergi yükünün iadesinin haksız iadelere yol açacağı endişesine sonuna kadar katılıyoruz. Bu durumdan kaynaklanan vergi yükünün bir defaya mahsus olmak üzere gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak gözönüne alınmasının da bu vergi matrahlarını haksız yere azaltacağı söylenebilir. Dileyen mükelleflerin bu tutarı kanunen kabul edilmeyen gider olarak işleme almasına izin verilerek, temiz bir sayfa açılması ve suni olarak yaratılan bu şişliğin giderilmesi düşünülebilir. Ancak KDV yükünden kurtulmak için gelir veya kurumlar vergisi matrahını artırma önerisi, yağmurdan kaçarken doluya tutulma olarak düşünüleceğinden mükelleflerce kabul görmeyecektir. Bize göre, sonraki döneme devreden KDV’den çıkarılacak olan bu tutarın gelir-kurumlar vergisi matrahına dâhil edilmemesini öngören bir düzenleme yapılması ile köklü çözüm sağlanabilecektir.

Yorumlarınızı Bize Yazınız

Soru Sor