Vergi, Maliye, Ekonomi, Sosyal Güvenlik, Ticaret Hukuku Hakkındaki Herşeyyeni e-konomi
M. Emek KURT
02 Kasım 2014M. Emek KURT
498OKUNMA

İade Hakkı Tanınan/Tanınmayan İşlemlerde Kullanılan ATİK Nedeniyle İadesi Gereken KDV

İadesi gereken KDV’nin hesabında kural olarak; iade hakkı doğuran işlemlerin bünyesine giren ve indirilemeyen KDV tutarlarının dikkate alınması gerekmektedir.

İşlemin bünyesine giren KDV’nin ise, teslim işlemlerinde malın üretimi, iktisabı, muhafazası ve teslimi; hizmet işlemlerinde ise ifa edilen hizmetin meydana getirilmesi ile doğrudan veya dolaylı olarak ilgisi bulunan harcamalar nedeniyle yüklenilen KDV’den oluşmaktadır.

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nde (KDVGUT), KDV’nin iade hakkı doğuran işlemlerin gerçekleştiği dönemde ortaya çıkmış olmasının şart olmadığı, iade hakkı doğuran işlemin gerçekleştiği dönemden önceki alımlar-giderler nedeniyle ödenen/borçlanılan KDV’nin de bu tutara dâhil olduğu belirtilmiştir.

Prensip olarak, bir vergilendirme döneminde iade konusu yapılabilir KDV (azami iade edilebilir vergi), o dönemdeki iade hakkı doğuran işlemlere ait bedelin % 18'i (genel KDV oranı) olarak hesaplanan miktardan fazla olamaz. Ancak, doğrudan yüklenimler nedeniyle bu tutardan fazla iade talebinde bulunulması halinde, aşan kısmın iadesi münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilmektedir.

  1. İADE HAKKI DOĞURAN İŞLEMİN BÜNYESİNE GİREN KATMA DEĞER VERGİSİNİN HESABINA DÂHİL EDİLEBİLECEK UNSURLAR

    Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin ” ana başlıklı bölümünün, ” başlıklı kısmında;

    “…
    İade hakkı doğuran işlemle ilgili talep edilecek KDV tutarı;

    a) İade hakkı doğuran işlemin doğrudan girdisini oluşturan mal ve hizmetler,

    b)İade hakkı doğuran işlemle ilgili olan telefon, kırtasiye, posta, ulaşım, konaklama, akaryakıt, elektrik, su, büro malzemeleri, muhasebe, reklâm, temizlik malzemeleri, kira vb. genel imal ve genel idare giderlerinden iade hakkı doğuran işleme isabet eden kısım,

    c) İade hakkı doğuran işlemde kullanılan ATİK’in alımı,

    nedeniyle yüklenilen KDV’den oluşur.
    …”

    açıklaması yer almaktadır.

    İlgili kısmın devamında, iade tutarının hesaplanmasında, önce işlemin bünyesine doğrudan giren harcamalar nedeniyle yüklenilen KDV’nin dikkate alınacağı, daha sonra ilgili dönem genel imal ve genel idare giderleri için yüklenilen KDV’den pay verileceği belirtildikten sonra, bu şekilde hesaplanan tutarın, azami iade edilebilir KDV tutarını aşmaması halinde, bu tutar ile azami iade edilebilir KDV tutarı arasındaki farka isabet eden tutar kadar ATİK’ler dolayısıyla yüklenilen KDV’den iade hesabına pay verilebileceği açıklanmıştır.

  2. İADE HESABINDA DİKKATE ALINABİLECEK ATİK KDV:

    KDVGUT’nde, ATİK nedeniyle yüklenilen KDV’den iade hesabına pay verilebilmesi için, ATİK’lerin iade hakkı doğuran işlemlerde kullanılması gerektiği, ATİK’lerin bizzat mükellef tarafından imal ve inşa edilmesi halinde ise imal ve inşa sırasında yüklenilen KDV’den, ATİK’lerin aktife alınıp iade hakkı doğuran işlemlerde fiilen kullanılmaya başlandığı dönemden itibaren iade hesabına pay verilebileceği belirtilmiştir.

    Buna göre, ATİK’ler nedeniyle yüklenilen KDV’nin iade edilecek KDV hesabına dahil edilmesinde özellik arz eden hususlar şu şekildedir:

    • ATİK iktisabı nedeniyle yüklenilen verginin iade edilebilmesi için, indirim yoluyla telafi edilememiş olması gerekmektedir.
    • Ödenen vergilerin iade edilebilmesi için amortismana tabi iktisadi kıymetin iade hakkı doğuran işlemle bir bağının olması gerekmektedir. Şayet, amortismana tabi iktisadi kıymet ile iade hakkı doğuran işlem arasında herhangi bir bağlantı yok ise, ödenen vergilerin iadesi de söz konusu olmayacaktır. Örneğin ürettiği ürünleri gerek KDV’nden istisna olarak yurtdışına ihraç eden, gerekse de KDV uygulayarak yurtiçine satan bir mükellefin, sadece yurt içi satışlarının üretimiyle ilgili bulunan amortismana tabi iktisadi kıymetler nedeniyle yüklendiği vergiyi iade olarak alamaz.
    • Aşağıda detaylı olarak açıklandığı üzere, iktisadi kıymetin iade hakkı tanınan ve tanınmayan işlemlerde birlikte kullanılması halinde, iade hakkı tanınan işlemlere isabet eden KDV iade konusu edilir.
    • İleride iade hakkı doğuran işlemde kullanılacak olsa bile, henüz kullanılmaya başlanmayan iktisadi kıymetler nedeniyle ödenen vergilerin iadesi mümkün değildir.

  3. ATİK İKTİSABI NEDENİYLE İADE EDİLEBİLECEK KDV’NİN HESAPLANMASI:

    Yukarıda da belirtildiği üzere, ATİK nedeniyle yüklenilen KDV’den iade hesabına pay verilebilmesi için ATİK’lerin iade hakkı doğuran işlemlerde kullanılması gerekmekte olup, ATİK’lerin bizzat mükellef tarafından imal ve inşa edilmesi halinde ise imal ve inşa sırasında yüklenilen KDV’den, ATİK’lerin aktife alınıp iade hakkı doğuran işlemlerde fiilen kullanılmaya başlandığı dönemden itibaren iade hesabına pay verilebilir. Ayrıca, ATİK dolayısıyla yüklenilen KDV’den iade hesabına pay verildiği durumda, bir vergilendirme döneminde iade konusu yapılabilir KDV (azami iade edilebilir vergi), prensip olarak o dönemdeki iade hakkı doğuran işlemlere ait bedelin % 18'i (genel KDV oranı) olarak hesaplanan tutardan fazla olamayacaktır.

    ATİK’lerin sadece iade hakkı tanınan işlemler ile iade hakkı tanınan ve tanınmayan işlemlerde birlikte kullanılması halinde, ATİK dolayısıyla yüklenilen KDV’nin iade hesabına nasıl dikkate alınması gerektiğine ilişkin görüşlerimiz şu şekildedir.

    1. Sadece İade Hakkı Tanınan İşlemlerde Kullanılan ATİK’ler Nedeniyle Yüklenilen KDV’nin Hesaplanması:

      Mükellefin faaliyeti münhasıran iade hakkı tanınan işlemlerden oluşuyorsa, ATİK sebebiyle yüklenilen ve iadesi talep edilebilecek KDV şu şekilde hesaplanmalıdır:

      • İade hakkı tanınan işlemlerin bünyesine giren doğrudan yüklenime konu KDV hesaplanmalıdır (A).
      • İade hakkı doğuran işlemle ilgili olan genel imal ve genel idare giderleri nedeniyle yüklenilen KDV hesaplanmalıdır (B).
      • İade hakkı tanınan işlem bedeli genel vergi oranı olan % 18 ile çarpılarak (C), bu tutardan doğrudan ve genel imal ile genel idare giderlerine konu ATİK dışı yüklenilen KDV’ler düşülmelidir {D= C- (A+B)}. Böylelikle, iade hakkı tanınan işlemin bünyesine giren ATİK dolayısıyla yüklenilen ve azami iade edilebilir vergi hesaplanacaktır.
      • Bu tutarın iade hesabına alınabilmesi için ATİK’in iade hakkı tanınan işlemlerle bağlantısının olması ve iktisabı nedeniyle yüklenilen verginin indirim yoluyla telafi edilememiş olması lazımdır.
      • ATİK için yüklenilen vergi yukarıda hesaplanan tutardan (D) küçükse, yüklenilen verginin tamamı iade hesabına alınabilecektir.
      • Şayet, ATİK için yüklenilen vergi bu tutardan (D) büyükse, bu tutar kadar olan kısım iade hesabına alınmalıdır.
      • Kalan kısım ise yukarıda belirtilen esaslar çerçevesinde, ilerleyen dönemde / dönemlerde iade hesabına alınabilecektir. Bu nedenle, ATİK dolayısıyla yüklenilen vergilerin izlendiği yardımcı bir hesabın tutulması önem arz etmektedir.

        Konuyu netleştirmek amacıyla, aşağıdaki örnek bilgilerinize sunulmuştur:

        Örnek 1: A firması ürettiği ürünleri iade hakkı tanınan işlem kapsamında yurt dışına ihraç etmektedir. Kasım 2014 döneminde ihraç ettiği ürünlerin bedeli 200.000 TL tutarındadır. Söz konusu ürünlerin üretimi için iktisap ettiği ATİK nedeniyle 25.000 TL tutarında KDV yüklenmiştir. İhraç ettiği ürünlere ilişkin doğrudan yüklenimlerine (mamul, hammadde alımı vs.) konu KDV 20.000 TL’dir. Ayrıca, anılan ürünler nedeniyle yüklenmiş olduğu genel imal ve genel idare giderlerine konu KDV 6.000 TL tutarındadır. Buna göre, A firmasının mal ihracatı nedeniyle iade hesabında dikkate alabileceği, ATİK KDV’si şu şekilde hesaplanmıştır:

        İhracat TutarıA200.000
        Doğrudan Yüklenime Konu KDVB20.000
        Genel İmal ve İdare Giderleri Nedeniyle Yüklenilen KDVC6.000
        ATİK İktisabı Nedeniyle Yüklenilen KDVD25.000
        İşlem Bedelinin % 18'iE = A X 0,1836.000
        İşlemin Bünyesine Giren ATİK dışı (Doğrudan Ve Genel İdare Giderleri Nedeniyle Yüklenilen) KDVF = B + C26.000
        İade Edilebilecek Azami ATİK KDV TutarıG = E - F10.000
        İade Edilecek ATİK KDV Tutarı (D ve G’den Düşük Olanı)H10.000
        Sonraki Döneme Devreden / Sonraki Dönemde İadeye Konu Olabilecek ATİK KDV TutarıI = D - H15.000


    2. İade Hakkı Tanınan ve Tanınmayan İşlemlerde Birlikte Kullanılan ATİK’ler Nedeniyle Yüklenilen KDV’nin Hesaplanması: Önceki kısımda, sadece iade hakkı tanınan işlemlerde kullanılan ATİK’ler nedeniyle yüklenilen KDV’nin nasıl hesaplanması gerektiği açıklanmıştır. ATİK’lerin iade hakkı tanınan ve tanınmayan işlemlerde birlikte kullanılması halinde, iade hesabı önceki kısımda anlatılandan farklı olarak hesaplanmalıdır. Nedeni ise, iktisadi kıymetin kısmen tam istisna kapsamına giren, kısmen de iade hakkı tanınmayan işlemlerde kullanılması halinde, tam istisna kapsamındaki işlemlere isabet eden KDV’nin iade konusu edilebilmesidir.

      Yukarıda açıklandığı üzere, iade tutarının hesaplanmasında; önce işlemin bünyesine doğrudan giren harcamalar nedeniyle yüklenilen KDV’nin dikkate alınması, daha sonra ilgili dönem genel imal ve genel idare giderleri için yüklenilen KDV’den pay verilmesi gerekmektedir. Bu şekilde hesaplanan tutarın, azami iade edilebilir KDV tutarını aşmaması halinde, bu tutar ile azami iade edilebilir KDV tutarı (işlem bedeli x % 18) arasındaki farka isabet eden tutar kadar ATİK’ler dolayısıyla yüklenilen KDV’den iade hesabına pay verilebilir.

      Yapmış olduğumuz açıklamalar ışığında, iade hakkı tanınan işlemler (örneğin mal ihracatı) ile iade hakkı tanınmayan işlemlerde (örneğin yurtiçi satış) fiilen birlikte kullanılan ATİK dolayısıyla yüklenilen KDV’lerin iade hesabına şu şekilde pay verilebileceği görüşündeyiz:

      • Öncelikle iade hakkı tanınan ile tanınmayan işlemlerin bünyesine giren doğrudan yüklenime konu KDV hesaplanmalıdır.
      • Sonrasında, toplam satışlar içerisinde iade hakkı tanınan ve tanınmayan işlemlerin oranı bulunmalıdır.
      • Bu oran dâhilinde, genel imal ve genel idare giderleri nedeniyle yüklenilen KDV’lerden, iade hakkı tanınan ve tanınmayan işleme isabet eden kısmı hesaplanmalıdır.
      • İade hakkı tanınan ve tanınmayan işlem bedelleri genel vergi oranı olan % 18 ile çarpılarak, bu tutardan doğrudan ve genel imal ile genel idare giderlerine konu ATİK dışı yüklenilen KDV’ler düşülmelidir. Kalan tutar iade hakkı tanınan ve tanınmayan işlemlerin bünyesine giren ATİK dolayısıyla yüklenilen ve azami iade edilebilir vergiyi verecektir.
      • Yine belirtilen oran dâhilinde, ATİK alımı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin ilgili dönemde iade hakkı tanınan ve tanınmayan işleme isabet eden kısmı hesaplanmalıdır.
      • ATİK alımı nedeniyle yüklenilen Katma Değer Vergisinden, gerek iade hakkı tanınan gerekse de iade hakkı tanınmayan işlemlerin bünyesine giren kısmı, yukarıda belirtilen oran dâhilinde hesaplanarak, her iki işleme eş zamanlı olarak pay verilmelidir. Ancak, verilecek pay hiçbir şekilde, doğrudan ve dolaylı yüklenimlerle beraber işlem bedellerinin % 18’ini aşamaz.
      • Şayet belirtilen sınır nedeniyle, ATİK alımı nedeniyle yüklenilen Katma Değer Vergisinin tamamı için ilgili dönemde iade hakkı tanınan ve tanınmayan işlemlere pay verilememişse, bakiye tutar için yine yukarıda belirtilen yöntemle ilerleyen dönemlerde iade hakkı tanınan ve tanınmayan işlemlere pay verilmelidir. Bu nedenle, ATİK dolayısıyla yüklenilen vergilerin izlendiği yardımcı bir hesabın tutulması önem arz etmektedir.

      Söz konusu yöntemi netleştirmek adına aşağıdaki örnek bilgilerinize sunulmuştur:

      Örnek 2: C firması ürettiği ürünleri gerek iade hakkı tanınan işlem kapsamında yurt dışına ihraç etmekte, gerekse de iade hakkı tanınmayan işlem kapsamında yurt içine satmaktadır. Firma söz konusu ürünlerin üretimi için ATİK almış ve bu ATİK için 100.000 TL tutarında KDV yüklenmiştir. Ekim 2014 döneminde ürettiği ürünlerin 300.000 TL tutarındaki kısmını mal ihracatı olarak yurt dışına ve 300.000 TL tutarındaki kısmını ise yurtiçine satmıştır. Kasım 2014 döneminde ise, ihracat tutarı ve yurt içi satış tutarı ayrı ayrı 250.000 TL tutarındadır. Ekim 2014’de, gerek mal ihracatına ilişkin, gerekse de yurt içi satışlarına ilişkin doğrudan yüklenimleri (mamul, hammadde alımı vs.) ayrı ayı 25.000 TL tutarında iken, söz konusu tutar Kasım 2014 döneminde 22.000 TL’dir. Ekim 2014 dönenimde 5.000 TL, Kasım 2014 döneminde ise 4.000 TL genel imal ve genel idare giderleri sebebiyle KDV yüklenmiştir. Buna göre, Ekim 2014 ve Kasım 2014 dönemlerinde, A firmasının mal ihracatı nedeniyle iade hesabında dikkate alabileceği, ATİK KDV’si şu şekilde hesaplanmıştır:

      EKİM 2014 İade Hakkı Doğuran İşlem (Mal İhracatı)İade Hakkı Doğurmayan İşlem (Yurt İçi Satış)
      İşlem BedeliA300.000300.000
      Toplam Satışlar İçerisindeki OranB = A / 600.00050%50%
      Doğrudan Yüklenime Konu KDVC25.00025.000
      Genel İmal ve İdare Giderleri Nedeniyle Pay Verilen KDVD = B X 5.0002.5002.500
      ATİK İktisabı Nedeniyle Yüklenilen Toplam KDVE100.000
      İhracata / Yurtiçi Satışlara İsabet Eden ATİK KDVF = E X B50.00050.000
      İşlem Bedelinin % 18'iG = A X 0,1854.00054.000
      İşlemin Bünyesine Giren ATİK dışı (Doğrudan Ve Genel İdare Giderleri Nedeniyle Yüklenilen) KDVH = C + D27.50027.500
      Bu dönemde ATİK KDV'den İhracata ve Yurtiçine Verilebilecek Azami Pay TutarıI = G - H26.50026.500
      Bu dönemde ATİK KDV'den İhracata ve Yurtiçine Verilebilecek Pay Tutarı (F ve I’dan Düşük Olanı)J26.50026.500
      Sonraki Döneme Devreden ATİK KDV TutarıK =100.000-53.00047.000

      Buna göre mükellefin, Ekim 2014 döneminde gerçekleştirdiği ihracata ilişkin olarak iadesini talep edebileceği KDV (27.500 + 26.500 =) 54.000 TL tutarındadır. Bu tutarın içinde yer alan iade edilecek ATİK KDV ise 26.500 TL’dir. Aynı şekilde, mükellefin yurt içi satışlarına ilişkin olarak ATİK KDV’den verilmesi gereken pay tutarı 26.500 TL olarak hesaplanmıştır.

      Sonraki döneme devreden ATİK KDV tutarı olan (100.000 – 53.000 =) 47.000 TL’nın ilgili kısmı, yukarıda anlatılan yöntem çerçevesinde Kasım 2014 döneminde iade edilecek KDV olarak dikkate alınabilecektir. Kasım 2014 döneminde iadesi talep edilebilecek ATİK KDV, şu şekilde hesaplanmıştır:


      KASIM 2014
       İade Hakkı Doğuran İşlem (Mal İhracatı)İade Hakkı Doğurmayan İşlem (Yurt İçi Satış)
      İşlem BedeliA250.000250.000
      Toplam Satışlar İçerisindeki OranB = A / 600.00050%50%
      Doğrudan Yüklenime Konu KDVC22.00022.000
      Genel İmal ve İdare Giderleri Nedeniyle Pay Verilen KDVD = B X 5.0002.0002.000
      Önceki Dönemden Devreden ATİK İktisabı Nedeniyle Yüklenilen Toplam KDVE47.000
      İhracata / Yurtiçi Satışlara İsabet Eden ATİK KDVF = E X B23.50023.500
      İşlem Bedelinin % 18'iG = A X 0,1845.00045.000
      İşlemin Bünyesine Giren ATİK dışı (Doğrudan Ve Genel İdare Giderleri Nedeniyle Yüklenilen) KDVH = C + D24.00024.000
      Bu dönemde ATİK KDV'den İhracata ve Yurtiçine Verilebilecek Azami Pay TutarıI = G - H21.00021.000
      Bu dönemde ATİK KDV'den İhracata ve Yurtiçine Verilebilecek Pay Tutarı (F ve I’dan Düşük Olanı)J21.00021.000
      Sonraki Döneme Devreden ATİK KDV TutarıK= 47.000 - 42.0005.000

      Kasım 2014 döneminde gerçekleştirdiği ihracata ilişkin olarak iadesini talep edebileceği KDV (24.000 + 21.000 =) 45.000 TL tutarında olup, bu tutarın içinde yer alan iade edilecek ATİK KDV ise 21.000 TL’dir. Yurt içi satışlara ilişkin olarak ATİK KDV’den verilmesi gereken pay tutarı 21.000 TL olarak hesaplanmıştır.

      Sonraki döneme devreden ATİK KDV ise (47.000 – 42.000 =) 5.000 TL tutarında olup, gerekli şartların sağlanması halinde ilerleyen dönemlerde iade konusu yapılabilir.

NOT: Bu yazı yazarın izniyle, Yaklaşım Yayınlarının 2014-Kasım, 263 sayılı Yaklaşım Dergisinde yayımlanan “İade Hakkı Tanınan ve Tanınmayan İşlemlerde Kullanılan Atik Nedeniyle İadesi Gereken Katma Değer Vergisi” başlıklı makaleden özetlenmiştir.

Yorumlarınızı Bize Yazınız
Soru Sor