Mehmet AKARSLANGiriş: 27.02.2020 - 11:12Güncelleme:27.02.2020 - 11:18

53047OKUNMA

Hasılat Esaslı Kazanç Tespitinin Uygulama Esasları, Sisteme Eleştiriler ve Öneriler

I. Giriş

Yazımızda; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 7186 sayılı Kanunun ⁽¹⁾ 1 inci maddesiyle yeniden düzenlenen 113 üncü maddesiyle şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan ve bu faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarının tamamını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla elde eden gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin, söz konusu faaliyetlerinden elde ettikleri vergiye tabi kazançlarının hasılat esaslı kazanç tespiti yoluyla belirlenmesine ilişkin açıklamalara, eleştiri ve önerilere yer verilmiştir.

1.1. Mevzuat

Yeniden düzenlenen Gelir Vergisi Kanunu’nun 113 üncü maddesi aşağıdaki gibidir:

“Hasılat esaslı kazanç tespiti

MADDE 113 – Şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan ve bu faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarının tamamını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla elde eden mükelleflerin talep etmeleri hâlinde söz konusu faaliyetlerinden elde ettikleri gayrisafi hasılatlarının (25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 38 inci maddesi kapsamında hasılat esaslı vergilendirme usulüne göre vergilendirilen mükellefler için hesapladıkları katma değer vergisi dâhil tutarın) %10’u bu faaliyetlerine ilişkin vergiye tabi kazanç olarak esas alınır. Vergiye tabi kazancın bu suretle tespitinde ilgili faaliyete ilişkin giderler dikkate alınmaz ve bu kazanca herhangi bir indirim veya istisna uygulanmaz.

Kazançları birinci fıkra kapsamında tespit edilenlerin;

1. Bu faaliyetlerine ilişkin gider veya maliyetleri, vergiye tabi diğer kazanç veya iratlarının tespitinde dikkate alınmaz.
2. Bu kazançları dışındaki beyana tabi diğer kazanç veya iratları hakkında bu madde hükümleri uygulanmaz.
3. İki yıl geçmedikçe bu usulden çıkmaları mümkün değildir.

4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin birinci ve ikinci fıkrası hükümleri uyarınca bir takvim yılı içinde iki kez ceza kesilen mükellefler, cezanın kesildiği ve takip eden iki takvim yılına ait kazançları için bu madde hükümlerinden yararlanamaz. 

Bu madde hükümleri kurumlar vergisi mükellefleri hakkında da uygulanır.

Cumhurbaşkanı, birinci fıkrada yer alan oranı iki katına kadar artırmaya, yarısına kadar indirmeye, kanuni oranına getirmeye; Hazine ve Maliye Bakanlığı, maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.”

Bu maddenin uygulamasına ilişkin usul ve esaslar 03.12.2019 tarihli ve 30967 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanan 309 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılmıştır. Yazımızda, açıklama ve olayların örnekleştirilmesinde idari düzenlemelere sadık kalınmıştır.

1.2. Düzenlemenin beyan esası ilkesine uyumu konusu ve yöneltilen eleştiriler

Söz konusu yasa düzenlemesinin TBMM’de görüşülmesi sırasında aşağıdaki eleştiriler yapılmıştır; ⁽²⁾

• Gelir vergisiyle ilgili olarak mükelleflerin kazançlarının hasılat esasına göre vergilendirilebilecek olmasının belge kullanımında zafiyete yol açacağı,
• Gelecek dönemlerde farklı sektörler tarafından da talep edilebilecek olması beyan sisteminden sapmalara neden olacağı,
• Düzenlemenin 11. Kalkınma Planında yer alan vergiyi tabana yayma politikasıyla çeliştiği,
• Kayıt dışılıkla mücadele çalışmalarıyla da uyumlu olmadığı,
• Mükelleflerin kişisel özelliklerine göre vergilendirme rejimini ortadan kaldıracağı,

vb. hususlar belirtilerek götürü usulde vergilendirmeye geri dönüleceği izlenimi veren bu düzenlemeden vaz geçilmesi eleştirileri yapılmış ve en azından kapsamının çok dar tutulması önerilmiştir.

Yapılan eleştiriler konusundaki görüşümüz; 5421 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, beyan sistemini kabul ederken şöyle bir gerekçe koymuş, “Esas olan beyan sistemidir.” Beyan sisteminden sapma ancak ekonomik ve sosyal zorluklar veya teknik nedenlerle olabilir. Nitekim aynı kanunda götürü usulde vergileme vardır ki daha sonra 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda aynı sistem yine devam etmiştir. Götürü usulde vergilendirme bir istisnadır ve 4369 sayılı Kanunla ⁽³⁾ kaldırılarak yerine ticari kazancın basit usulde tespiti esası getirilmiştir.  Böylece vergi sistemimizde esas olan kazancın beyan sistemine dayanması ilkesi daima korunmuştur.  

TBMM’de yapılan eleştiriler beyan sisteminin zedelenmesi, belge düzeni ve kayıt dışılıkla mücadele yönlerinden haklı bulunabilir, ancak, sistem kapsamına alınan sınırlı sayıdaki mükellefler ⁽⁴⁾ yönünden de çok avantajlı gözükmüyor, bu nedenle dar bir uygulama alanı olacağı ve aksayan yönlerinin Kanun veya idari düzenlemelerle giderilebileceği değerlendirilmektedir.

1.3. Bu usulün esasları

Şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan ve bu faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarının tamamını elektronik ücret toplama sistemleri (5) aracılığıyla elde eden mükelleflerin talep etmeleri hâlinde söz konusu faaliyetlerinden elde ettikleri gayrisafi hasılatlarının (25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 38 inci maddesi kapsamında hasılat esaslı vergilendirme usulüne göre vergilendirilen mükellefler için hesapladıkları katma değer vergisi dâhil tutarın) %10'u bu faaliyetlerine ilişkin vergiye tabi kazanç olarak esas alınır. Vergiye tabi kazancın bu suretle tespitinde ilgili faaliyete ilişkin giderler dikkate alınmaz ve bu kazanca herhangi bir indirim veya istisna uygulanmaz.

Kazançları bu usulde tespit edilenlerin;
a) Bu faaliyetlerine ilişkin gider veya maliyetleri, vergiye tabi diğer kazanç veya iratlarının tespitinde dikkate alınmaz.
b) Bu kazançları dışındaki beyana tabi diğer kazanç veya iratları hakkında bu usul uygulanmaz.

1.4. Şehir içi yolcu taşımacılığının kapsamı

Şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinin kapsamı konusunda bir belirleme bulunmamaktadır, bu nedenle benzer bir konuyu düzenleyen 128 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğine (6) bakmak gerekir. Anılan Tebliğin II/b bölümünde şehirlerarası yük ve yolcu taşımacılığından kastın: “bir il dahilinden diğer bir il dahiline yapılan yük ve yolcu taşımacılığı olduğu, aynı il dahilinde yapılan yük ve yolcu taşımacılığının ise şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyeti sayılacağı” belirtilmiştir.

Ayrıca Maliye Bakanlığı’nca verilen özelgelerde de, “il merkezleri ile köyleri arasında, il merkezi ile ilçeleri arasında veya aynı ilin ilçeleri veya köyleri arasında yapılan yolcu taşımacılığı şehir içi yolcu taşımacılığı kapsamında değerlendirilecektir.” (7) görüşü yer almaktadır.

Örnek 1: Sivas ili Gürün ilçesi ile aynı ilin Koyulhisar ilçesi arasında yapılan yolcu taşımacılığı, aynı il dahilinde yapılan yolcu taşımacılığı olarak kabul edildiğinden bu yol güzergahında (yaklaşık 378 km) taşımacılık yapanların faaliyeti şehirlerarası taşımacılık sayılmayacağından şehir içi yolcu taşımacılığı olarak değerlendirilecektir.

Örnek 2: Trabzon’un Of ilçesi ile Rize’nin İyidere ilçesi arasında yolcu taşımacılığı yapanların yol güzergahı (yaklaşık 13 km) olup önceki örnekte belirtilen (Sivas ili Gürün-Koyulhisar) yol güzergahının otuz da biri mesafedir. Bu kısa mesafeye rağmen bu faaliyet bir il dahilinden diğer bir il dahiline yolcu taşımacılığı kabul edildiğinden şehir içi yolcu taşımacılığı olarak değerlendirilmeyecektir.

1.5. Özel durumlar:

1.5.1. Ondört ve daha aşağı oturma yeri olan ve insan taşımaya mahsus motorlu kara taşıtları ile yolcu taşımacılığı yapanların durumu

Gelir Vergisi Kanununun 51 inci maddesinin 10 numaralı bendinde “…(Yapısı itibariyle sürücüsünden başka ondört ve daha aşağı oturma yeri olan ve insan taşımaya mahsus motorlu kara taşıtları ile yolcu taşıyanlar hariç);..” düzenlemesiyle yolcu taşımacılığının yapısı itibariyle sürücüsünden başka  ondört ve daha aşağı oturma yeri olan ve insan taşımaya mahsus motorlu kara taşıtları bir ilden başka bir ile yapılanlar dahil olmak üzere yapılan yolcu taşımacılığı şehirlerarası yolcu taşımacılığı  olarak kabul edilmemektedir.

Bu nedenle, bu şekilde yolcu taşımacılığı yapan mükelleflerin de diğer şartları taşımaları kaydıyla hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından faydalanmalarının mümkün olduğu değerlendirilmektedir.

1.5.2. KDV Kanununda yer alan düzenleme ile Gelir Vergisi Kanununda yer alan düzenleme faydalanacaklar yönünden farklılık göstermektedir

KDV Kanununun 38 inci maddesinde yer alan düzenleme, Gelir Vergisi Kanununun 113 üncü maddesinde yer alan düzenlemeye göre faydalanacaklar yönünden farklılık göstermektedir. KDV Kanununun 38 inci maddesinde yer alan düzenlemeye göre; hasılat esaslı vergilendirme usulünden sadece 5216 sayılı Kanun ile 5393 sayılı Kanun kapsamında belediyeler tarafından ruhsat verilen, toplu taşıma hatlarını kiralayan, toplu taşıma hizmetinin hizmet satın alma yollarıyla yerine getirilmesi halinde bu hizmeti sunan ve gelirlerinin tamamını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla tahsil eden otobüs işletmeleri yararlanabilir… Hasılat esaslı vergilendirme usulünü tercih edecek mükelleflerin, toplu taşımacılık faaliyetini sürücüsü dahil en az onsekiz oturma yeri olan otobüslerle yapmaları gerekmektedir. Halk otobüsü adı altında bu özellikleri taşımayan taşıtlarla (minibüs, dolmuş, taksi dolmuş vb.) toplu taşımacılık hizmeti sunan mükelleflerin bu usulden yararlanmaları mümkün değildir. ⁽⁸⁾

1.6. Uygulamadan faydalanma şartları

 Hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından, şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan ve bu faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarının tamamını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla elde eden gelir (kazançları basit usulde tespit edilenler dâhil) veya kurumlar vergisi mükelleflerinden bu hususta talepte bulunanlar yararlanabileceklerdir.

Hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından faydalanılabilmesi için;

a) Uygulamadan yararlanmak isteyen mükelleflerin şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunması,
b) Bu faaliyetlerden kaynaklanan hasılatın tamamının elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla elde edilmesi,
c) Gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine uygulamadan yararlanma hususunda yazılı olarak talepte bulunulması

şarttır. Buna göre, şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarının tamamının elektronik ücret toplama sistemi aracılığıyla elde edilmemesi durumunda, bu uygulamadan faydalanılamayacağı tabiidir.

Örnek 3: Bay (K), özel halk otobüsü ile şehir içi yolcu taşıma faaliyetinde bulunmaktadır. Bay (K), bu faaliyetinden kaynaklanan hasılatının bir kısmını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla, diğer kısmını ise yolculardan nakden tahsil etmektedir. Buna göre, şehir içi yolcu taşıma faaliyetinden kaynaklanan hasılatının tamamını elektronik ücret toplama sistemi aracılığı ile elde etmediğinden Bay (K)'nın, hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından yararlanması mümkün değildir.

1.7. Yararlanmaya ilişkin talepte bulunulması

Hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçmek isteyen mükelleflerin, gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı bulundukları vergi dairesine bir dilekçe ile başvurarak bu usule geçme hususunda talepte bulunmaları gerekmektedir. Bu mükelleflerin, başvurularına ilişkin dilekçelerine uygulamadan yararlanma şartlarını sağladıklarına dair bilgi ve belgeleri eklemeleri gerekmektedir.

Ancak, ilgili tebliğde yer verilen bu düzenlemeye göre mükelleflerde olup da vergi dairesinde olmayan bilgi ve belgenin ne olduğu, hangi bilgi ve belgelerin dilekçelerine eklenmesi gerektiği hususuna da yer verilseydi daha yararlı olurdu.

Genel Tebliğe göre vergi dairelerince bu başvurular bir ay içerisinde incelenerek, şartları sağlayıp sağlamadıkları ve taleplerinin kabul edilip edilmediği hususu mükelleflere yazı ile bildirilecektir.

Talepleri kabul edilen mükellefler, söz konusu bildirimin kendilerine tebliğ edildiği tarihi takip eden yılın başından itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçeceklerdir. Aralık ayı içerisinde bu hususta başvuruda bulunan mükelleflerden şartları sağlayanlar için vergi dairelerince bir sonraki takvim yılı içerisinde kendilerine yazı ile bildirim yapılanlar, bildirimin yapıldığı takvim yılının başından itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçeceklerdir. Bu düzenlemeden, vergi dairelerince bir sonraki takvim yılının Ocak ayı sonuna kadar mükelleflere cevap verilmesi ve mükelleflerin de Ocak ayının başından itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçecekleri anlaşılmaktadır.

Yeni işe başlayan mükelleflerden kazançlarını bu usule göre tespit etmek isteyenlerin, bu konuyu düzenleyen Genel Tebliğe göre, işe başlama bildirimiyle birlikte hasılat esaslı kazanç tespiti usulünden faydalanmak istediklerini ayrı bir dilekçe ile belirtmeleri gerekmektedir. Bu mükellefler, söz konusu taleplerinin kabul edilmesi halinde işe başlama tarihinden itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından yararlanacaklardır.

1.8. Bu usulde vergiye tabi kazancın hesaplanması

309 seri numaralı Gelir Vergisi Genel tebliğinde yer alan düzenlemelere göre; şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan ve bu faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarının tamamını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla elde eden mükelleflerden başvuruları vergi dairesi tarafından kabul edilenler, söz konusu faaliyetlerinden elde ettikleri gayrisafi hasılatlarının %10'unu bu faaliyetlerine ilişkin vergiye tabi kazanç olarak beyan edeceklerdir.

Örnek 4: Ticari kazancı gerçek usulde tespit edilen ve şehir içi yolcu taşıma faaliyetine ilişkin hasılatının tamamını elektronik ücret toplama sistemi aracılığı ile elde eden Bayan (B), 1/1/2020 tarihinden itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçmiştir. Vergiye tabi başka bir faaliyeti bulunmayan mükellefin, 2020 takvim yılına ait gayrisafi hasılatı 100.000 TL ve giderleri 80.000 TL’dir. Buna göre kazancı 100.000-80.000=20.000 TL’dir.

Ancak, Bayan (B), 2020 takvim yılına ilişkin olarak vereceği yıllık gelir vergisi beyannamesinde hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne göre elde ettiği gayrisafi hasılat tutarının %10'u olarak hesapladığı (100.000 * %10) = 10.000 TL'yi vergiye tabi ticari kazanç olarak beyan edecektir.

Hasılat esaslı kazanç tespiti usulünden faydalanan mükelleflerden Katma Değer Vergisi Kanununun 38 inci maddesi kapsamında hasılat esaslı vergilendirme usulüne göre vergilendirilenler, hasılat esaslı kazancın tespitinde bu faaliyetlerine ilişkin hesapladıkları katma değer vergisi dâhil tutarı gayrisafi hasılat tutarı olarak dikkate alacaklardır.

Örnek 5: Şehir içi yolcu taşıma faaliyeti ile iştigal eden ve bu faaliyetine ilişkin hasılatının tamamını elektronik ücret toplama sistemi ile elde eden Bay (C) bu faaliyetine ilişkin olarak 1/1/2020 tarihinden itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçmiştir. Mükellef Bay (C), Ocak/2020 döneminden itibaren de Katma Değer Vergisi Kanununun 38 inci maddesi kapsamında hasılat esaslı vergilendirme usulüne göre vergilendirilmektedir. 2020 takvim yılında bu faaliyetine ilişkin hesapladığı katma değer vergisi dâhil gayrisafi hasılat tutarı 800.000 TL ve giderleri 600.000 TL’dir.

Buna göre; Bay (C) 2020 takvim yılına ilişkin olarak vereceği gelir vergisi beyannamesinde hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne göre elde ettiği gayrisafi hasılat tutarının %10'u olarak hesapladığı (800.000 * %10) = 80.000 TL'yi vergiye tabi gelir olarak beyan edecektir.

Hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçen mükelleflerin şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetleri yanında vergiye tabi başkaca faaliyetlerinin veya kazanç ya da iratlarının bulunması halinde, şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetlerine ilişkin gider veya maliyetlerini, vergiye tabi diğer kazanç veya iratlarının tespitinde dikkate almaları mümkün değildir. Bu mükellefler, diğer faaliyetlerinden dolayı elde ettikleri kazanç veya iratları nedeniyle 193 sayılı Kanunun 113 üncü maddesi hükmünden de faydalanamayacaklardır.

Şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyeti ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte yapılması halinde müşterek genel giderler, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin toplam maliyetler içindeki oranı dikkate alınarak dağıtılacaktır. Bu dağıtım sonucunda müşterek genel giderlerden şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetine düşen pay, diğer faaliyetlere ilişkin vergiye tabi kazancın ve gelir ya da kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınmayacaktır.

Hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçen ve şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetleri yanında vergiye tabi başkaca faaliyetleri de bulunan mükelleflerce, söz konusu uygulama kapsamında bulunan ve bulunmayan faaliyetlerine ilişkin hasılat, maliyet ve gider unsurlarının ayrı ayrı izlenmesi, uygulama kapsamındaki faaliyete ait hasılat, maliyet ve gider unsurlarının, diğer faaliyetlerle ilişkilendirilmemesi ve kayıtlarının da bu ayrımı sağlayacak şekilde tutulması gerekmektedir.

Örnek 6: (A) Ltd. Şti., şehir içi yolcu taşıma faaliyetinin yanında öğrenci yurdu işletmeciliği faaliyetinde de bulunmaktadır. Şehir içi yolcu taşıma faaliyeti kapsamında hasılatının tamamını elektronik ücret toplama sistemi ile elde eden (A) Ltd. Şti.,1/1/2020 tarihinden itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne geçmiştir. (A) Ltd. Şti.,'nin 2020 yılında şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetine ilişkin satış hasılatı 600.000 TL, maliyet bedeli ise 500.000 TL; öğrenci yurdu işletmeciliği faaliyetine ilişkin satış hasılatı 800.000 TL, giderleri ise 600.000 TL olup müşterek giderleri 60.000 TL’dir.

(A) Ltd. Şti., şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyeti ile bu kapsama girmeyen işleri birlikte yaptığı için şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetine ilişkin gider veya maliyetini ve müşterek giderlerden şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetine düşen payı vergiye tabi diğer kazanç veya iratlarının tespitinde dikkate almayacak ve hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne göre tespit edilen kazanca herhangi bir indirim veya istisna uygulamayacaktır.

Buna göre; (A) Ltd. Şti.,'nin;

a) 2020 yılında öğrenci yurdu işletmeciliği faaliyetine ilişkin;
- hasılat toplamı 800.000 TL,
- müşterek genel giderlerden öğrenci yurdu işletmeciliği faaliyetine düşen pay tutarı, [60.000 TL * (600.000 TL / (500.000 TL +600.000 TL))]= 32.700 TL dâhil maliyet toplamı, (600.000 TL + 32.700 TL) = 632.700 TL ve

b) 2020 yılında şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinden hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne göre hesaplanan kazancı (600.000 TL * %10) = 60.000 TL’dir.

(A) Ltd. Şti.,'nin, 2020 hesap dönemine ilişkin kurum kazancı (hasılat toplamı– maliyet toplamı) + hasılat esaslı kazanç = [(800.000 TL– 632.700 TL) + 60.000 TL] = 227.300 TL olarak hesaplanacaktır.

Müşterek genel giderlerden şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetine düşen (60.000-32.700=27.300 TL pay tutarının kurum kazancının ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınması mümkün değildir.

1.9. Kazancın tespitinde ve beyanında dikkate alınmayacaklar

Şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetine ilişkin vergiye tabi kazancın hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne göre hesaplanmasında, bu faaliyete ilişkin giderler dikkate alınmayacak ve bu usule göre tespit edilen kazanca herhangi bir indirim veya istisna uygulanmayacaktır.

Bu kapsamdaki olduğu değerlendirilen bazı indirim ve istisnalar;

• Faaliyete ilişkin her türlü giderler,
• Genç girişimcilerde kazanç istisnası (kazançların 75.000 TL’ne kadar olan kısmı)
• Tüm bağış, yardım ve indirimler,
•  Basit usulde tespit edilen ticari kazançların yıllık 13.000 TL’lik indirimi,
• Beyanname üzerinde uygulanan Bağ-Kur Primi, şahıs sigorta primleri, eğitim sağlık harcamaları, engellilik indirimi gibi indirim ve harcamalar,

Ancak, Gelir Vergisi Kanununun 113 üncü maddesinde yer alan “Vergiye tabi kazancın bu suretle tespitinde ilgili faaliyete ilişkin giderler dikkate alınmaz ve bu kazanca herhangi bir indirim veya istisna uygulanmaz” hükmünün; hasılat esaslı kazanç tespiti uygulaması yönünden Gelir vergisi Kanunununmükerrer 121 inci maddesinde düzenlenen “ Ticari, zirai veya mesleki faaliyeti nedeniyle gelir vergisi mükellefi olanlar ile kurumlar vergisi mükelleflerinden (finans ve bankacılık sektörlerinde faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri ile emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları hariç olmak üzere), bu maddenin ikinci fıkrasında belirtilen şartları taşıyanların yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5’i, ödenmesi gereken gelir veya kurumlar vergisinden indirilir.” hükmünü kapsamadığı, bu nedenle hasılat esaslı kazanç tespitini seçen mükelleflerin diğer şartları da taşımaları halinde %5’lik indirimden faydalanmaları gerektiği değerlendirilmektedir.

Hasılat esaslı kazanç tespitinde dikkate alınmayacak gider, istisna ve indirimler konusunda açıklık bulunmamaktadır. İdarenin bu konuya açıklık getirmesi mükellefler ve uygulayıcılar yönünden faydalı olacağı düşünülmektedir.

1.10. Gayrisafi hasılata Uygulanacak %10 oranı yüksektir

Gayrisafi hasılatlarının (25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 38 inci maddesi kapsamında hasılat esaslı vergilendirme usulüne göre vergilendirilen mükellefler için hesapladıkları katma değer vergisi dâhil tutarın) %10'u bu faaliyetlerine ilişkin vergiye tabi kazanç olarak esas alınır.

Cumhurbaşkanı, bu oranı iki katına kadar artırmaya, yarısına kadar indirmeye, kanuni oranına getirmeye yetkilidir.

Katma değer vergisi dahil gayrisafi hasılata uygulanacak %10 oranının yüksek olduğu, gider, istisna ve indirim uygulama hakkının da kaldırıldığı düşünülürse bu oranın yaklaşık %6-%7’ler de olması gerektiği değerlendirilmektedir.

1.11. Uygulamadan çıkış

Tebliğde yer alan düzenlemelere göre;

Şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetine ilişkin kazançları hasılat esaslı kazanç tespiti usulüne göre hesaplanan mükellefler, bu usule geçtikleri tarihten itibaren iki yıl geçmeden bu usulden çıkamayacaklardır.

Bu usulden çıkmak isteyen mükellefler, iki yıllık sürenin tamamlanması kaydıyla, gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı bulundukları vergi dairesine verecekleri dilekçelerine istinaden, takip eden yılın başından itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti usulünden çıkabileceklerdir.

Hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından yararlanan mükellefler hakkında, bu uygulamadan yararlandıkları dönemlerle sınırlı olmak üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin birinci ve ikinci fıkraları uyarınca bir takvim yılı içerisinde iki kez ceza kesilmesi halinde, bu mükellefler cezanın kesildiği ve takip eden iki takvim yılı boyunca bu uygulamadan yararlanamazlar. Söz konusu mükellefler anılan fıkralar uyarınca ikinci cezanın kesildiği takvim yılının başından itibaren hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından çıkarlar.
Ancak, şehir içi yolcu taşımacılığı yapan mükellefler için bu madde hükmüne göre hangi belgeleri düzenlememeleri halinde bu cezalı uygulamayla karşılaşacakları konusunda netlik bulunmamaktadır. Ayrıca, mükelleflerin diğer faaliyet konularıyla ilgili olarak eksik düzenlediği ya da düzenlemediği belgelerden dolayı da bu sistemden çıkarılıp çıkarılmayacağı hususuna da açıklık getirilmesi gerektiği değerlendirilmektedir.

Hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından yararlanan mükelleflerin bu faaliyete ilişkin hasılatlarının tamamını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla elde etmemeleri halinde, bu mükellefler söz konusu durumların gerçekleştiği yılın başından itibaren bu uygulamadan çıkarlar.

Öte yandan; Birden fazla taşıt ile ticari faaliyette bulunulması veya birden fazla işyerinde faaliyette bulunulması veya ticari faaliyet yanında serbest meslek faaliyeti veya gerçek usulde zirai faaliyette bulunulması halinde Gelir Vergisi Kanununun 47 nci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi ihlal edilmiş olacağından basit usulden faydalanamazlar. Bu mükelleflerin ticari kazancı gerçek usulde tespit edileceğinden gerçek usule tabi mükellefler gibi tüm şartları taşımaları halinde hasılat esaslı kazanç tespiti uygulamasından yararlanabileceklerdir.

II. Değerlendirmeler ve Öneriler

Getirilen hasılat esaslı kazanç tespiti sistemiyle; şehir içi yolcu taşımacılığı yapan ve hasılatlarını elektronik ücret toplama sistemiyle tespit eden mükelleflerimize, gelir ve kurumlar vergisinin hesaplanmasını esas alacak kazancın tespitinde yeni bir yöntem öneriliyor. Bu yönteme göre, gelir ve giderlerini karşılaştırma, istisnaların ve indirimlerin dikkate alınması yerine, elde etmiş olduğu katma değer vergisi dahil gayrisafi hasılatın yüzde 10’unun kazanç olarak kabul edilip bu kazanç üzerinden gelir ya da kurumlar vergisi oranları uygulanmak suretiyle vergi hesaplanacaktır.
Bu sistemi düzenleyen Kanun ve Genel Tebliğlerin birlikte incelenmesi sonucu yazımızın ilgili bölümlerinde de açıklandığı üzere aşağıda belirtilen hususlarda idari düzenleme ve/veya yasal düzenleme yapılması ihtiyacı olduğu değerlendirilmektedir:

• Götürü usulde vergilendirmeye geri dönüleceği izlenimi veren ve bu konuda çok eleştiri alan bu düzenlemenin kapsamının çok dar tutulması, genişletilmemesi,
• Şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinin kapsamı konusuna açıklık getirilmesi,
• On dört ve daha aşağı oturma yeri olan ve insan taşımaya mahsus motorlu kara taşıtları ile yolcu taşımacılığı yapanların sistem karşısındaki durumunun netleştirilmesi,
• Mükelleflerin başvurularına ilişkin dilekçelerine uygulamadan yararlanma şartlarını sağladıklarına dair hangi bilgi ve belgeleri ekleyecekleri belirlenmeli,
• Hasılat esaslı kazanç tespitinde dikkate alınmayacak gider, istisna ve indirimler konusunda açıklık bulunmamaktadır. İdarenin bu konuya açıklık getirmesi mükellefler ve uygulayıcılar yönünden faydalı olacaktır. (Örneğin; Gelir vergisi Kanunununmükerrer 121 inci maddesinde düzenlenen %5’lik indirim, Bağ-Kur Primi, engellilik indirimi gibi beyanname üzerinde uygulanan indirimler ile istisnaların durumuna açıklık getirilmelidir.)
• Gayrisafi hasılata uygulanacak %10 oranının yüksek olduğu değerlendirmeleri dikkate alınarak söz konusu oranın yeniden gözden geçirilmesi, (Gider, istisna ve indirim uygulama hakkının da kaldırıldığı düşünülürse bu oranın yaklaşık %6-%7’ler de olması gerektiği)
• Uygulamadan faydalanmayı engelleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin birinci ve ikinci fıkraları uyarınca bir takvim yılı içerisinde iki kez hangi belgelerin düzenlenmemesi halinde cezalı uygulamayla karşılaşacakları konusunda netlik bulunmamaktadır. Ayrıca, mükelleflerin diğer faaliyet konularıyla ilgili olarak eksik düzenlediği ya da düzenlemediği belgelerden dolayı da bu sistemden çıkarılıp çıkarılmayacağı hususuna da açıklık getirilmesi gerektiği,

(*  Bu yazıda yer alan görüşler tümüyle yazarına ait olup, hiç bir biçimde herhangi bir kurumu bağlamaz veya herhangi bir kurumun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez.)

(1) 19.7.2019 tarihli ve 30836 (Mükerrer) sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır,
(2) TBMM Plan ve Bütçe Komisyonu ile Genel Kurul tutanakları,
(3) 29.7.1998 tarihli ve 23417 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
(4) Gelir İdaresi Başkan Yardımcısının Plan ve Bütçe Komisyonunda bir soruya verdiği cevap; “… Şu anda zaten şehir içi yolcu taşımacılığı yapan tüm mükelleflerimiz bu kapsama giremiyor çünkü elektronik ücret yöntemiyle hasılatlarını elde etmeleri gerekiyor. Bu kapsamda da bildiğim kadarıyla İstanbul var veya başka iller de bu yönde çalışmalar yapıyor ama şu anda İstanbul büyük çoğunlukla, o da 900 civarı mükellef…”
(5) Elektronik ücret toplama sistemi: Elektronik bilet aracılığıyla yolculara ön ödeme ile seyahat hakları veren, kullandıkça üzerine yüklenmiş para değeri azalan, gerektiğinde üzerine kimlik bilgilerinin de yazılabildiği, geçiş ve satış noktalarında bu hakların işletilmesini gerçekleştiren elektronik tahsilat sistemidir.
(6) 31/01/1981 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır,
(7) Maliye Bakanlığının 08/07/2002 tarih ve 30355 sayılı özelgesi.
(8) 25 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ,