Haksız Çıkma Zammı ve Anayasaya Aykırılık Sorunu
Haksız çıkma zammı (1), tahakkuk etmiş ve vadesinde ödenmeyen bir kamu alacağının tahsili için gönderilen ödeme emrine karşı itiraz edilmesi (dava açılması) ve itiraz (dava) sonucunda haksız çıkılması halinde, itirazı (davası) reddolunan kamu alacağının yüzde onu oranında hesaplanan bir alacaktır (2).
6183 sayılı Kanun’un 58’inci maddesinde (3) “15 gün içinde alacaklı tahsil dairesine aititiraz işlerine bakan vergi itiraz komisyonu nezdinde (4)itirazda bulunabileceği” ifade edilmiş ise de, 1982 yılında yürürlüğe giren 2576 sayılı Kanun’un 13’üncü (5) ve 15’inci maddeleri (6) uyarınca itiraz, dava şekline dönüşmüştür.
Ödeme emrine karşı vergi mahkemesinde veya idare mahkemesinde görülen bir davanın, davacının aleyhine sonuçlanması durumunda, ödeme emrinin aleyhine sonuçlanan kısmı üzerinden (7) yüzde 10 oranında haksız çıkma zammı tahsil edilecek olup, istikrar kazanmış yargı kararlarına göre haksız çıkma zammı istenilebilmesi için mahkeme kararının kesinleşmesi de gerekmektedir (8).
Bir başka özellik arz eden konu ise, haksız çıkma zammı istenilebilmesi için ödeme emrine ilişkin dava hakkında verilen kararın uyuşmazlığın esasına girilerek verilen bir karar olması gerekir. Örneğin ödeme emrine karşı açılan bir davanın, yasal sürede açılmadığından bahisle, davanın süre yönünden reddi üzerine haksız çıkma zammı istenilemez (9).
Kanunda öngörülen %10 oranında haksız çıkma zammının, hangi sürede ödeneceğine yönelik özel bir düzenleme bulunmadığından, 6183 sayılı Kanun’un 37’nci maddesine göre verilecek bir aylık ödeme süresi ile vadesinin belirlenmesi gerekmektedir (10).
Danıştay Dördüncü Dairesinin bir kararında; (11) kesinleşmiş amme alacağı hakkında yapılandırma kanunları kapsamında başvuruda bulunulmasının haksız çıkma zammının uygulanmasına engel olmadığı ifade edilmiştir.
Diğer taraftan İstanbul 2.Vergi Mahkemesi Hâkimliğince (12), haksız çıkma zammının; İcra İflas Kanununa tabi alacaklar yönünden icra takibine itirazın icra işlemlerini durdurmasına karşın 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre ödeme emrine dava açılmasının takip işlemlerini kendiliğinden durdurmadığı, İcra İflas Kanunu’nda yer alan icra inkar tazminatının kötü niyetli borçluların alacak takibini sürüncemede bırakması nedeniyle bir cezalandırma ve caydırma fonksiyonu bulunduğu, buna karşılık 6183 sayılı Kanun kapsamında ödeme emri aşamasına gelmiş bir borcun her zaman usulüne uygun olarak tahakkuk etmediği hatta bazı durumlarda kamu borcundan ödeme emri ile haberdar olduğu böyle durumlarda dava açan kişinin kötü niyetli olarak kabul edilemeyeceği, kaldı ki aylık yüzde 4 oranında gecikme zammının bu anlamda caydırıcı bir düzenleme olduğu gerekçeleriyle, Eskişehir 1.İdare Mahkemesince (13);Anayasanın 36’ncı maddesinde yer alan hak arama özgürlüğü ve 125’nci madde de idarenin her türlü işlem ve eyleminin yargı denetimine açık tutulması ilkelerine de aykırılık taşıdığı gerekçeleriyle, somut norm denetimi yoluyla Anayasa Mahkemesine iptal başvuruları yapılmıştır.
Anayasa Mahkemesi’nce (14);ödeme emrine konu kamu alacaklarının, yargı denetiminden geçen veya kamu borçlusunun dava açmaması nedeniyle kesinleşen alacaklar olduğu, kamu borçlusunun ödeme emrine dava açabildiği ve hak arama özgürlüğünün engellenmesinin söz konusu olmadığı gerekçeleriyle başvuru reddedilmiştir.
Haksız çıkma zammının, hem hak arama hürriyeti, hem de eşitlik ilkelerine aykırı olduğu yönündeki görüşlere (15) katılıyoruz. Ödeme emirlerine karşı açılan davalarda İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 27’nci maddesinde öngörülen açık hukuka aykırılık ve uygulanması halinde telafisi güç veya imkânsız zarar koşullarının gerçekleşmesi nedeniyle mahkemece teminat ya da teminatsız olarak yürütmenin durdurulması kararı verilmediği sürece takip işlemlerinin durmadığı hususu dikkate alındığında, ödeme emrine karşı dava açılmasının nasıl bir zarara yol açtığı ve neden bir zam uygulamasını gerektirdiğinin izahı kolay değildir (16).
Ödeme emrine karşı dava açılmasıyla alacağın tahsilinin durmaması yanında, gecikme zammı uygulamasının da kamu alacağının değerini koruduğu dikkate alındığında, haksız çıkma zammının amacının, kamu alacağının değerini koruma olmadığı ortaya çıkmaktadır (17).
Diğer taraftan İstanbul Dördüncü İdare Mahkemesi’nin 2019 yılında verdiği bir kararda da (18) ifade edildiği üzere, haksız çıkma zammı, icra inkâr tazminatının kamu alacaklarına uygulanan bir benzer uygulaması olup; 2577 sayılı Kanun’un 27’nci maddesi uyarınca vergi, resim, harç ile benzeri mali yükümlülüklere karşı dava açılmakla tahsil işlemleri kendiliğinden durmakta ve mahkemece davanın reddedilmesi durumunda düzenlenecek iki nolu ihbarname sonrasında ödeme emri düzenlenmekte, yani; vergi alacağının bulunup bulunmadığı konusunda mahkemece verilen karar sonrasında düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davanın reddedilmesi durumunda haksız çıkma zammı hesaplanmakta olup; dava açılmakla tahsil işlemleri durmayan vergi dışında kalan kamu alacakları (ecrimisil, para cezası vb.) yönünden ihbarnameye karşı dava açılması tahsil işlemlerini durdurmaması nedeniyle vade tarihinde ödenmeyen kamu alacağının tahsili amacıyla, ihbarnameye karşı açılan davanın akıbeti beklenilmeden düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davaların tekemmül etmesi ve karara bağlanması aynı süreçte gerçekleşmekte ve vergi dışındaki kamu alacakları yönünden ihbarnameye ilişkin yargı süreci beklenilmeden düzenlenen (yasal olarak bekleme zorunluluğu yok) ödeme emirlerine ilişkin davanın reddi sonrasında haksız çıkma zammı uygulaması Anayasa’nın 10’uncu maddesinde yer alan eşitlik ilkesi yönünden de aykırılık taşımaktadır.
Dava açılmakla tahsil işlemleri durmayan kamu alacakları yönünden; inkâr edilen bir borç değil ihtilaf konusubir borç söz konusu olduğundan özel hukuk alacaklarına ilişkin icra inkâr tazminatı paralelinde düzenlenen haksız çıkma zammı uygulamasının Kanunun amacıyla bağdaştığı da söylenemez.
Bu açıklamalar ışığında; vergi alacağı yönünden tek kat veya üç kat vergi ziyaı cezası, gecikme faizi ve gecikme zammı dışında bir de haksız çıkma zammının istenilmesinin özellikle ölçülülük ilkesi yönünden; vergi dışı kamu alacakları yönünden ise eşitlik ilkesi yönünden Anayasaya uygun olmadığını düşündüğümüz haksız çıkma zammına/tazminatına ilişkin kanun maddesi yönünden 10 yıllık başvuru yasağı süresi (19) 2021 yılının Mayıs ayında dolacak olup, kanun maddesinin somut norm denetimi yoluyla yeniden Anayasa Mahkemesine taşınmasında fayda olduğu görüşündeyiz.
(1) 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 58’inci maddesinde kavram ismi belirtilmemiş ise de, öğreti ve içtihatlarda "haksız çıkma zammı" kavramı kullanılmaktadır.
(2) Adnan Gerçek, Kamu Alacaklarının Tahsil Hukuku, Ekin Yayınları, 6. Baskı, Bursa, 2020, s.8.
(3) 6183 sayılı Kanun’un“Ödeme Emrine İtiraz” başlıklı 58. maddesinde; “Kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahıs, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hakkında tebliğ tarihinden itibaren 15 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait itiraz işlerine bakan vergi itiraz komisyonu nezdinde itirazda bulunabilir. İtirazın şekli, incelenmesi ve itiraz incelemelerinin iadesi hususlarında Vergi Usul Kanunu hükümleri tatbik olunur.
Borcun bir kısmına itiraz eden borçlunun o kısmın cihet ve miktarını açıkça göstermesi lazımdır, aksi halde itiraz edilmemiş sayılır.
(Mülga üçüncü fıkra: 28/1/2010-5951/1 md.)
İtiraz komisyonu bu itirazları en geç 7 gün içinde karara bağlamak mecburiyetindedir.
İtirazında tamamen veya kısmen haksız çıkan borçludan, hakkındaki itirazın reddolunduğu miktardaki amme alacağı % 10 zamla tahsil edilir.
İtiraz komisyonlarının bu konudaki kararları kesindir.
Borcun tamamına bu madde gereğince vaki itirazların tamamen veya kısmen reddi halinde, borçlu ret kararının kendisine tebliği tarihinden itibaren 15 gün içinde mal bildiriminde bulunmak mecburiyetindedir.
Borcun bir kısmına karşı bu madde gereğince vaki itirazlar mal bildiriminde bulunma müddetini uzatamaz.” ifadeleri yer almaktadır. Diğer taraftan itiraz komisyonları ortadan kalktığından maddede geçen “İtiraz komisyonlarının bu konudaki kararları kesindir.” ifadesinin bir hükmü ve anlamı kalmamıştır.
(4) “Türkiye’de vergi yargısı 1926 yılından başlayarak mahkeme niteliği taşımayan Maliye Bakanlığı bünyesinde bulunan Vergiler İtiraz Komisyonları ile Ankara’daki Vergiler Temyiz Komisyonu ve Danıştay tarafından yürütülmekte iken, 20.01.1982 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren, 2575 sayılı Danıştay Kanunu, 2576 sayılı Bölge İdare, İdare ve Vergi Mahkemeleri Hakkında Kanun ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunları ile 1982 yılından itibaren bağımsız mahkeme niteliğinde olan vergi mahkemeleri tarafından yürütülmeye başlanmıştır.”, Mustafa Balcı, “Türk Vergi Yargısı ve Vergi Mahkemeleri”, Kazancı Hakemli Hukuk Dergisi, 2009, sayı 55-56, s.220.
(5) 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun’un “Değiştirilen deyimler” 13’ünci maddesinde; “Vergi mahkemelerinin göreve başlamasıyla bu mahkemelerin görev alanına giren konularla ilgili olarak diğer kanunlarda yer alan:
a) İtiraz komisyonu, Vergiler Temyiz Komisyonu, Gümrük Hakem Kurulu deyimleri, Vergi Mahkemesi,
b) Vergi ihtilafı deyimi, vergi davası,
c) İtiraz deyimi, vergi mahkemesinde dava açılması
Anlamını taşır.” ifadeleri yer almaktadır.
(6) 2576 sayılı Kanun’un“Kaldırılan görevler, yetkiler ve hükümler” başlıklı 15’nci maddesinde; “1. İdare ve vergi mahkemelerinin görev alanına giren ve kanunlarla çeşitli kurul ve komisyonlara verilmiş bulunan görev ve yetkiler, bu mahkemelerin göreve başladığı tarihte sona erer. 2. Vergi itiraz komisyonlarının ve Vergiler Temyiz Komisyonunun kuruluşuna ilişkin hükümler birinci fıkrada gösterilen tarihte yürürlükten kalkar.” ifadeleri yer almaktadır.
(7) Dan.10.D., 16.10.2019 tarih ve E. 2016/7189, K. 2019/6843 sayılı kararında; “İzmir 1. İdare Mahkemesinin 23/03/2018 tarih ve E.2016/804, K.2018/414 sayılı kararıyla, dava konusu ecrimisil ihbarnamelerinin 488.753,21 TL'lik kısmının iptaline, 66.485,70 TL’lik kısmı yönünden davanın reddine karar verilmiş olup, mezkur karar Dairemizin 16/10/2019 tarih ve E.2018/4510, K.2019/6839 sayılı kararıyla onanmış bulunmaktadır.
Davacıdan söz konusu 555.238,91 TL ecrimisil alacağının tahsili amacıyla düzenlenen 22/01/2007 tarih ve 2005/8 - 2006/6578 sayılı ödeme emrinin iptali talebiyle açılan davada, İzmir 2. İdare Mahkemesinin 24/01/2008 tarih ve E.2007/299, K.2008/95 sayılı kararıyla davanın reddine karar verilmiş, bu karara karşı davacı tarafından yapılan temyiz başvurusunun, süresinde olmadığı gerekçesiyle süre aşımı bakımından reddi yolunda verilen 06/10/2009 tarih ve E:2007/299, K.2008/95 sayılı karar Dairemizin 30/05/2013 tarih ve E.2009/15492, K.2013/4810 sayılı kararıyla onanmış ise de, dava konusu haksız çıkma zammına ilişkin ihbarnamenin dayanağı olan… Yapı Kooperatifinin ecrimisil borcu, yargı kararıyla 66.485,70 TL olarak belirlenmiştir.
Bu durumda, asıl alacağın 66.485,70 TL olarak belirlendiği dikkate alınarak, bu bedel üzerinden %10 oranında haksız çıkma zammı tahakkuk ettirilmesi gerekmektedir.” ifadeleri yer almaktadır.
(8) Dan.7.D., 11.02.2020 tarih ve E. 2019/2258, K. 2020/1135 sayılı kararı ile; “Olayda, davacı şirket adına düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davanın reddi yolunda verilen kararın temyiz aşamasında olduğu, bu itibarla henüz kesinleşmeyen davanın reddine dair karara dayanılarak haksız çıkma zammı istenilemeyeceği” gerekçesiyle haksız çıkma zammına ilişkin işlemi iptaline karar veren vergi mahkemesi kararı onanmıştır.
Dan.3.D., 09.10.2017 tarih ve E.2014/8411, K. 2017/6691 sayılı,
Dan.4.D., 26.04.2019 tarih ve E.2016/6887, K. 2019/3159 sayılı,
Dan.9.D., 01.03.2018 tarih ve E.2016/4637, K. 2018/1155 sayılı,
Dan.15.D., 07.03.2018 tarih ve E.2016/9350, K. 2018/2255 sayılı kararları aynı yöndedir. (Kararlara UYAP üzerinden 20.06.2020 tarihinde ulaşılmıştır.)
(9) Dan.13.D., 03.05.2010 tarih ve E. 2010/733, K. 2010/3678 sayılı kararında; “Uyuşmazlıkta, davacı şirkete verilen idarî para cezasının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davanın işin esasına girilmeksizin süre aşımı yönünden reddedilmesi nedeniyle, ödeme emrinin, 2577 sayılı Yasa'nın 2. maddesinde öngörülen yetki, şekil, sebep, konu ve amaç yönlerinden hukukî denetiminin yapılmamış olması karşısında, davacı şirketin, 6183 sayılı Yasa'nın 58. maddesinin 5. fıkrasında düzenlenen anlamda tamamen veya kısmen haksız olduğu veya haklı olduğu hususu saptanmadığından, tamamen haksız çıktığından bahisle düzenlenen vergi/ceza ihbarnamesinde ve bu ihbarnamenin iptali istemiyle açılan davanın reddine ilişkin idare mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.” ifadeleri yer almaktadır. (Karara UYAP üzerinden 20.06.2020 tarihinde ulaşılmıştır.)
(10) Dan.4.D., 28.01.2020 tarih ve E.2016/9820, K. 2020/285 sayılı kararı. (Karara UYAP üzerinden 10.06.2020 tarihinde ulaşılmıştır.)
(11) Dan.4.D., 24.04.2019 tarih ve E:2016/7118, K: 2019/3039 sayılı kararı. (Karara UYAP üzerinden 10.06.2020 tarihinde ulaşılmıştır.)
(12) İstanbul 2.VM. (E: 2009/83) tarafından yapılan başvuru kararında; “Sonuçta; idarece tek taraflı olarak tesis edilen ödeme emrine karşı açılan ve takibin hiçbir safhasını durdurmayan ya da teminat karşılığı veya mahkemece verilecek yürütmenin durdurulması kararı ile takibin engellenebildiği idari davalarda, çoğu zaman ilanen tebliğ edilerek kesinleştirilen ihbarnameler nedeniyle kendisine ödeme emri gelene kadar borçtan haberdar olmayan amme borçlusunun içeriğinde herhangi bir açıklama ve gerekçe bulunmayan ödeme emrine karşı henüz dava açmadan önce haksız olduğunu bilebilmesi çoğu zaman mümkün olamamakta, pek çok defa ödeme emri içeriği borç ile ilgili olarak borçluların ulaşamayacakları bilgilere dava açma yoluyla ulaşabilmeleri mümkün olduğundan ve davacı açısından dava açılmaya gerek olup olmadığına ilişkin kararın çoğu zaman ancak dava açıldıktan sonra ulaşılabilen bilgiler sayesinde verilebilmesinden, ilk etapta haklı ve haksız olanın belirlenebilmesi için dava açılması gerekli olabilmektedir. Bu yüzden dava açılmasından önce amme borçlusunun başlangıçta haksız olduğunu bildiği veya bilmesi gerektiği, dolayısıyla kötü niyetli olabileceği genellemesinin yapılması ve özel hukukta var olan birtakım caydırıcı tazminatlara benzer ek mali yükümler getirmek suretiyle dava açılmasının engellemesi yoluna gidilmesi kamu hukukuna özgü kurallar ve durumlar karşısında uygun düşmemektedir.
6183 sayılı Yasanın 58. maddesinin 5. fıkrası ile getirilen haksız çıkma zammı, hem amme borçlularını yargı haklarını kullanmaktan caydırıcı bir niteliğe dönüşmüş ve dava açılması önünde engel bir durum halini almış hem de mahkemelerce verilecek ret kararları açısından bir sınırlandırma yapmadığı içinde usul ve esastan verilecek ret kararlarını haksız çıkma hususunda idarenin yeterli saymasına yol açmış ve her türlü ret kararı sonrasında haksız çıkma zammı alınmasına imkan tanımış olmaktadır.
Bu durumda, söz konusu yaptırım tehdidi ile kişilerin yargı haklarını kullanmamalarının teşvik edilmesi veya bu hakkı kullanmaktan caydırılması ise Anayasa'nın 36. maddesinde düzenlenmiş olan hak arama hürriyetini yine Anayasa'nın 13. maddesinde yer alan temel hak ve hürriyetlerin sınırlandırılmasında dikkat edilmesi gereken ilkelerden olan demokratik toplum düzeninin gereklerine aykırı olarak sınırlandırmakta ve Anayasa'nın 2. maddesinde düzenlenmiş olmakla birlikte yine Anayasa Mahkemesi'nce çerçevesi çizilmiş olan hukuk devleti ilkesinin gerçekleşme aracı olan idari işlemlerin yargı denetimine tabi olması ilkesini zedelemektedir. Üstelik sadece davacının haksız çıkması halinde bu zammı ödemek durumunda kalması, haklı çıkması halinde ise haksız işlem tesis eden idarenin zam veya tazminat ödemesinin yasada öngörülmemiş olması da ayrı bir eşitsizliktir.
Anayasa'nın 36. maddesinde; 'Herkes, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahiptir. Hiçbir mahkeme, görev ve yetkisi içindeki davaya bakmaktan kaçınamaz', denilmektedir. Maddeyle güvence altına alınan dava yoluyla mahkemelerde hak arama özgürlüğü, aynı zamanda temel hak niteliği taşımasının ötesinde diğer temel hak ve özgürlüklerden gereken şekilde yararlanılmasını ve bunların korunmasını sağlayan en etkili güvencelerden birisini oluşturmaktadır. Kişinin maruz kaldığı bir haksızlık veya idari işleme karşı haklılığını ileri sürüp kanıtlayabilmesinin en etkili ve güvenceli yolu yargı mercileri önünde dava hakkını kullanabilmesidir.
İptali istenilen düzenlemeyle, kendisine 6183 sayılı Yasa uyarınca düzenlenip tebliğ edilen ödeme emrine karşı dava açan amme borçlusu davanın reddine karar verildiği durumlarda reddolunan miktardaki amme alacağının davacıdan %10 zamla birlikte tahsili gündeme gelecektir. Zaten mahkemece ret kararı verilmesini müteakip yargılama aşamasında da işlemeye devam eden 6183 sayılı Yasa'nın 51. maddesi uyarınca talep edilecek olan ve amme alacağının ödeme müddeti içinde ödenmeyen kısmına vadenin bitim tarihinden itibaren her ay için ayrı ayrı % 4 oranında hesaplanacak gecikme zammı bile başlı başına 58. maddenin 5. fıkrası ile getirilen düzenleme ile gereksiz yere dava açılmasını önleme amacını gerçekleştirmeye matuftur.
Hal böyle olunca, 6183 sayılı Yasa gereğince takibi yapılan amme alacaklarının tahsilinin gecikmemesi ve bu konuda gereksiz yere dava açılmaması için bir tedbir niteliğinde düzenlenen 58. maddesinin 5. fıkrasında öngörülmüş olan zam ile dava açıldığı takdirde ret ile sonuçlanması durumunda amme alacağının %10 zamla tahsil edileceği yolunda bir yaptırım tehdidi ile temel hak ve hürriyetlerden olan hak arama hürriyeti sınırlandırılmıştır. Bu nedenle Anayasada yer alan hak arama hürriyetinin eksiksiz kullanılmasını engelleyecek nitelikteki 6183 sayılı Yasanın 58. maddesinin 5. fıkrasında yer alan düzenlemenin Anayasa'nın 2., 13. ve 36. maddelerine aykırı olduğu düşünülmektedir.” ifadeleri yer almaktadır. Anayasa Mahkemesinin 3.2.2011 tarih ve E: 2009/83, K: 2011/29 sayılı kararından alınmıştır.
(13) Eskişehir 1.İM (Esas Sayısı: 2010/34) tarafından yapılan başvuru kararında; “İtiraza konu hüküm ile, kişilerin kendisine yönelik tesis edilen idari bir işleme karşı yargı yoluna başvurmaları halinde ve davanın reddedilmesi durumunda ayrıca bir külfet altına alınmasına neden olduğu görüldüğünden, söz konusu düzenlemenin, Anayasal bir hak olan 'Hak Arama Hürriyeti'ni zorlaştıran, olumlu ya da olumsuz sonuç almayı güçleştiren ve belki de yok eden bir düzenleme olduğu sonucuna varılmıştır. Bu hale göre itiraza konu hüküm Anayasanın 36. maddesinde yer alan 'Hak Arama Hürriyeti'ne aykırı olduğu kanaatine varılmıştır.
(…) Ayrıca, dava açmayı düşünen yani idarenin işlem ve eylemine karşı yargı yoluna başvurmak isteyen şahıslar, itiraz konusu kuralın varlığı nedeniyle, yargı yoluna başvurmaktan vazgeçebilirler. Çünkü yargı yoluna başvurulması halinde açılan davanın reddi durumunda dava açmak isteyen şahıslardan itiraz konusu hüküm nedeniyle ayrıca % 10 gibi 'haksız çıkma zammı' şeklinde fazla bir tutar daha ödemesi istenilmektedir. Bu hükmün varlığı, kişilerin yargı yoluna başvurmasını zorlaştırıcı veya caydırıcı bir etki yaratmaktadır. Bu nedenle, itiraz konusu kural, Anayasanın 125. maddesinde yer alan, idarenin her türlü işlem ve eylemine karşı yargı yolunun açık olduğu hükmüne aykırı olduğu kanaatine varılmaktadır.” ifadeleri yer almaktadır. Anayasa Mahkemesinin 3.2.2011 tarih ve E: 2009/83, K: 2011/29 sayılı kararından alınmıştır.
(14) 14.05.2011 tarih ve 27934 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Anayasa Mahkemesinin 3.2.2011 tarih ve E.2009/83, K. 2011/29 sayılı kararında; “Kamu alacağını ödemekle yükümlü olan borçlunun, bu alacak ile ilgili ödeme emri çıkartılması aşamasına gelmeden alacağın esasına ilişkin yargı mercilerine başvurma hakkı bulunmaktadır. Özel yasasında hüküm bulunan hâllerde ödeme vadesinde, yoksa 6183 sayılı Yasa'nın 37. maddesine göre tebliğden itibaren bir aylık süre içinde yargı yerlerine başvurarak kamu alacağının esası dava konusu edilebilecektir. Ödeme emri çıkartılmadan önce kamu alacağının esasına ilişkin hukuki sakatlıkla ilgili iddiaların borçlunun talep etmesi hâlinde yargı denetiminden geçtiği ya da borçlu dava yoluna gitmeye gerek görmediği için itirazsız kesinleşmiş olduğu açıktır. 6183 sayılı Yasa'nın 58. maddesinin birinci fıkrasına göre bu aşamada ödeme emrine itiraz hâlinde mahkeme davayı sırf tahsile ilişkin olarak, böyle bir borcun olmadığı, borcun kısmen ödendiği ve borcun zamanaşımına uğradığı nedenleriyle sınırlı olarak inceleyebilecektir. İtiraz konusu kural, kamu alacakları için özel bir takip ve tahsil esasını düzenleyen 6183 sayılı Yasa'nın öngördüğü süratli ve etkin takip ve tahsilatın sağlanmasına yöneliktir. Öte yandan bireylerin idarenin faaliyetlerine karşı korunması, adaletin sağlanması ve hukuk devleti ilkesinin geçerli olabilmesi için idarenin her türlü eylem ve işlemlerinin yargı denetimine tâbi olması gerekmektedir. İtiraz konusu kural ile ödeme emrine karşı itirazın reddi durumunda haksız çıkma tazminatı koşulu bulunmakla birlikte idarenin yapmış olduğu işlemler yargı denetimi kapsamındadır. Kamu borçlusu ödeme emrinin tebliğinden önce kamu alacağının esası hakkında yargı yoluna başvurabileceği gibi, itiraz konusu kural ile ödeme emrinin tebliğinden sonra da tahsile ilişkin olarak dava açabilme olanağına sahiptir. Ayrıca, kişilerin davacı veya davalı olarak, yargı mercileri önünde sahip oldukları anayasal haklar engellenmemiş; idari bir işlem niteliğinde olan kamu alacağı ile ilgili ödeme emrine karşı yargı yolu kapatılmamış; mahkemeler, bu işlemlerle ilgili açılmış olan davaları inceleyerek gerekli kararları vermekten alıkonulmamıştır. Bu nedenle kuralın hak arama özgürlüğünü engelleyen bir yönü bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle itiraz konusu kural Anayasa'nın 2., 36. ve 125. maddelerine aykırı değildir. İtirazın reddi gerekir.” ifadeleri yer almaktadır.
(15) Anıl Rençber, Vergi İcra Hukukunda Ödeme Emri, On İki Levha Yayıncılık, İstanbul, 2014, s.266.
(16) Mustafa Akkaya, “Haksız Çıkma Zammı ve Anayasaya Uygunluğu”, Prof. Dr. Mualla ÖNCEL’e Armağan, Cilt-I, Ankara Üniversitesi Yayınları No: 243, Ankara, 2009, s.340.
(17) Rençber, s.266.
(18) İstanbul 4.İM., 26.03.2019 tarih ve E.2009/83, K. 2011/29 sayılı kararında; “6183 sayılı yasanın 58. maddesi uyarınca ödeme emrine karşı açılan davanın tamamen veya kısmen reddi halinde idarece %10 oranında haksız çıkma zammı alınacağında hiçbir kuşku yok ise de, haksız çıkma zammı alınmasındaki kanun koyucunun amacı ve haksız çıkma zammı alınmasının yasal şartlarının üzerinde durulması yerinde olacaktır.
6183 sayılı yasa kapsamında ödeme emrine karşı açılacak olan davalarda, borcun aslına (tahakkukuna) yönelik iddialarda bulunulmasını öngörmeyen ve ödeme emrine itiraz sebeplerini; "böyle bir borcu olmadığı", "kısmen ödediği" veya "borcun zamanaşımına uğradığı" iddialarıyla sınırlı tutan kanun koyucu tarafından; kamu alacağının tahsilinin sürüncemede bırakılmaması ve kötü niyetli olarak ödeme emrine karşı dava açılmasının önüne geçilmesi amacıyla, ödeme emrine karşı açılan davada tamamen veya kısmen haksız çıkma durumunda %10 oranında haksız çıkma zammı alınacağı düzenlenmek suretiyle yukarıda sayılan itiraz sebepleriyle sınırlı olarak iyi niyetli kuralları çerçevesinde ödeme emrine karşı dava açılmasını sağlamanın hedeflendiği anlaşılmaktadır.
Nitekim; özel hukukta kişiler arasındaki borç alacak ilişkilerinde yapılacak icra takiplerini sırf durdurmak amacıyla kötü niyetli olarak itiraz edilmemesi için icra inkar tazminatı" öngörüldüğü dikkate alındığında, 6183 sayılı yasanın 58. maddesinde öngörülen haksız çıkma zammı da özel hukukta kişiler arasında geçerli olan iyi niyet kurallarının kamu hukukuna yansımasını oluşturmaktadır.
6183 sayılı yasa kapsamında tahsili öngörülen kamu alacaklarından; bir kısmının (vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlerin ve bunların zam ve cezalarının) tahakkuk işlemine karşı dava açılmakla tahsil işlemleri durmakta iken, bir kısmının (para cezası ve ecrimisil vs.) tahakkukuna karşı dava açılmış olsa dahi tahsil işlemleri devam etmektedir.
Tahakkuk işlemlerine karşı dava açılmakla tahsili duran (vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlerin ve bunların zam ve cezaları) kamu alacakları yargı kararı üzerine kesinlik kazanacağından, bu kapsamdaki kamu alacaklarından dolayı 6183 sayılı Kanunun 58. Maddesine %10 göre haksız çıkma zammı alınabilmesi için, amme alacağının tahsiline dair düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davada mahkeme aşaması ile temyiz aşamalarının tüketilmesi ve 2577 sayılı Yasada öngörülen kararlara karşı başvuru yollarının sonuçlanması veya yargı yoluna başvurulmayarak işlemin kesinleşmiş olması gerekmektedir.
Bu karşılık; tahakkuk işlemine dava açılmakla tahsili durmayan (para cezası ve ecrimisil vs.) kamu alacakları için 6183 sayılı Kanunun 58. maddesine %10 göre haksız çıkma zammı alınabilmesi için, ödeme emrine karşı açılan davanın kesinleşme durumundan daha öncelikli olarak tahakkuk işlemine karşı açılmış bulunan davanın tüm kanun yollarından geçerek veya kanun yollarına başvurulmayarak kesinleşmiş olması, başka bir ifadeyle, tahsili aranılan kamu alacağının net miktarının hukuken kesinlik kazanması ve bu alacak için ödeme emri düzenlendiğinde ödeme emrine karşı "böyle bir borcu olmadığı", "kısmen ödediği" veya "borcun zamanaşımına uğradığı" iddialarının dışında borcun aslına (tahakkukuna) yönelik bir itirazın mevcut olmaması gerekir.
Olayda; davacı adına 1.306.823,44.-TL ecrimisil tahakkuk ettirilmesine ilişkin 20/01/2010 tarihli ecrimisil düzeltme ihbarnamesine karşı dava açıldığı ve bu davada henüz bir karar verilmeden, dava konusu yapılan ecrimisil bedelinin tamamı için 12/05/2010 tarihinde ödeme emri düzenlendiği dikkate alındığında; ödeme emri ile talep edilen ancak o tarihte henüz kesinleşmeyen 1.306.823,44.-TL ecrimisil tutarının ne kadarlık kısmında haklı ne kadarlık kısmında haksız olduğunu bilebilecek durumda olmayan ve bu nedenle mecburen ödeme emrinin tamamına karşı dava açmak zorunda kalan davacının iyi niyet kurallarına aykırı olarak dava açtığı düşünülemez.
Bu durumda; davacı adına 1.306.823,44.-TL ecrimisil tahakkuk ettirilmesine ilişkin ecrimisil düzeltme ihbarnamesine karşı açılan davanın sonuçlanması beklenilmeden ve bu nedenle talep edilen ecrimisil tutarının ne kadarlık kısmında haklı ne kadarlık kısmında haksız olduğunu bilebilecek durumda olmayan davacının alacağın tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin tamamına karşı mecburen dava açmak durumunda bırakılması sebebiyle ödeme emrinin düzenlenmesinden sonra verilen mahkeme kararları ile haksız çıktığı 592.338,67.-TL'nin %10'u üzerinden davacı adına 59.233,87.-TL "haksız çıkma zammı" tahakkuk ettirilmesine ilişkin 05/11/2018 tarih ve 2014081939Mfc0000001 fiş nolu 2 Nolu Vergi/ Ceza İhbarnamesinde hukuka uygunluk görülmemiştir.” ifadeleri yer almaktadır.
(19) 1982 Anayasasının152’nci maddesinin dördüncü fıkrasında; “Anayasa Mahkemesinin işin esasına girerek verdiği red kararının Resmî Gazetede yayımlanmasından sonra on yıl geçmedikçe aynı kanun hükmünün Anayasaya aykırılığı iddiasıyla tekrar başvuruda bulunulamaz” ifadeleri yer almaktadır.