Elektronik Para ve Ödeme Hizmetlerinin Vergilendirilmesi
Gelir İdaresi Başkanlığınca hazırlanan Gider Vergileri Tebliğ taslağı 6493 sayılı Kanun kapsamında kurulan ve bu Kanun hükümlerine göre faaliyette bulunan elektronik para ve ödeme kuruluşları ve bunlarca yapılan ödeme hizmetlerinin vergilendirilmesine ilişkin usul ve esasların belirlenmesini amaçlamaktadır.
Kısaca düzenleme bu kuruluşların hizmetlerinin Katma Değer Vergisine mi yoksa Banka ve Sigorta Muameleleri vergisine mi tabi olacağı hususuna açıklık getirmeye çalışmaktadır.
Elektronik para ve ödeme kuruluşu
Elektronik para kuruluşu 6493 sayılı Kanun kapsamında elektronik para ihraç etme yetkisi verilen tüzel kişiyi, ödeme kuruluşu yine bu kanun çerçevesinde ödeme hizmeti sağlamak ve gerçekleştirmek için Kanun kapsamında yetkilendirilmiş tüzel kişiyi ifade etmektedir.
Ödeme hizmetleri
Tebliğ bu kuruluşların sadece ödeme hizmetlerinin vergilendirilmesine ilişkin düzenlemeleri içermektedir. Ödeme hizmeti de 6493 sayılı Kanunun 12. maddesinde aşağıdaki gibi tanımlanmıştır.
- Ödeme hesabına para yatırılması ve ödeme hesabından para çekilmesine imkan veren hizmetler de dâhil olmak üzere ödeme hesabının işletilmesi için gerekli tüm işlemleri,
- Ödeme hizmeti kullanıcısının ödeme hizmeti sağlayıcısı nezdinde bulunan ödeme hesabındaki fonun aktarımını içeren, bir defaya mahsus olanlar da dâhil doğrudan borçlandırma işlemi, ödeme kartı ya da benzer bir araçla yapılan ödeme işlemi ile düzenli ödeme emri dâhil para transferini,
- Ödeme aracının ihraç veya kabulünü,
- Para havalesini,
- Gönderen tarafından ödeme işleminin yapılmasına ilişkin onayın bir bilişim veya elektronik haberleşme cihazı aracılığıyla verildiği ve ödemenin ödeme hizmeti kullanıcısı ile mal veya hizmet sağlayan arasında sadece aracı olarak faaliyet gösteren bir bilişim veya elektronik haberleşme işletmecisine yapıldığı ödeme işlemini,
- Fatura ödemelerine aracılık edilmesine yönelik hizmetleri.
Sözkonusu 12. madde ayrıca hangi hizmetlerin ödeme hizmeti sayılamayacağını aşağıdaki gibi düzenlemektedir.
- Ödeme işleminin aracı kullanılmaksızın doğrudan alıcıya nakit olarak yapılması,
- Ödeme işleminin, gönderen ya da alıcı namına mal veya hizmet pazarlığına ya da alım satımına yetkili olan ticari temsilci aracılığıyla yapılması,
- Kâr amacı gütmeyen veya yardım amacıyla yapılan faaliyetler çerçevesinde paranın nakit olarak toplanması ve teslimi suretiyle yapılan ödeme işlemleri,
- Mal veya hizmet alımından kaynaklanan ödeme işleminin gerçekleştirilmesinden hemen önce ödeme hizmeti kullanıcısının açık talebi üzerine, işlemin bir parçası olarak nakit paranın alıcıdan gönderene verildiği hizmetler,
- Ödeme hesabına bağlı olmaksızın nakit olarak gerçekleşen döviz alım ve satım işlemleri,
- 6102 sayılı Kanun kapsamındaki kıymetli evrak, yabancı banka çekleri, seyahat çekleri ve kâğıt posta havalelerinden herhangi biriyle gerçekleşen ödeme işlemleri,
- Sistemlerde; Banka, mutabakat kuruluşu, merkezî karşı taraf, takas odaları, ödeme hizmeti sağlayıcıları ve sistemin diğer katılımcılarının aralarında kendi nam ve hesaplarına gerçekleştirdikleri ödeme işlemleri,
- Bu fıkranın (f) bendi kapsamında belirtilen tüzel kişiler ve sermaye piyasası kurumlarının 6/12/2012 tarihli ve 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu kapsamındaki sermaye piyasası faaliyetleri ile ilgili ödeme işlemleri,
- Teknik hizmet sağlayanların sunduğu, ödeme hizmetlerinde provizyon işlemlerinin yapılmasını destekleyen, verinin işlenmesi, saklanması, güvenliğinin sağlanması, gizliliğinin korunması ve doğrulanması ile bilgi teknolojisi, iletişim ağı ve ödeme hizmetleri için kullanılan araçların tedarik ve bakımını kapsayan, teknik hizmet sağlayanların işlemin herhangi bir anında transfer edilen fonun sahibi olmadığı hizmetler,
- Sadece ödeme aracını çıkaranın iş yerinde, sınırlı bir hizmet sağlayıcı ağında ya da sınırlı bir mal veya hizmet çeşidi için ödeme aracını ihraç eden ile yapılan ticari bir anlaşma çerçevesinde gerçekleştirilen mal veya hizmet alımında kullanılabilen araçlara ilişkin işlemler,
- Bir bilişim veya elektronik haberleşme cihazı aracılığıyla gerçekleşen, bilişim veya elektronik haberleşme işletmecisinin ödeme hizmeti kullanıcısı ile mal veya hizmet sağlayıcısı arasında sadece aracı olarak faaliyet göstermediği durumlarda, satın alınan mal veya hizmetlerin bilişim veya elektronik haberleşme cihazına aktarıldığı ve söz konusu cihaz aracılığıyla kullanıldığı ödeme işlemleri,
- Ödeme hizmeti sağlayıcıları ile bunların temsilcileri veya şubeleri arasında kendi nam ve hesaplarına yapılan ödeme işlemleri,
- Ana şirket ile bağlı ortaklıkları veya bağlı ortaklıkların kendi aralarında gerçekleşen ve aynı gruba ait bir şirket dışında hiçbir ödeme hizmeti sağlayıcısının aracılık etmediği ödeme hizmetleri,
- Ödeme hizmetlerinden herhangi birini sunmayan ve ödeme hesabından para çeken müşteri ile yapılmış çerçeve sözleşmenin tarafı olmayan bir hizmet sağlayıcı tarafından işletilen ve kart çıkaran bir veya daha fazla kuruluş adına çalışan ATM’ler aracılığıyla nakit çekimi hizmetleri,
- Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurulunca belirlenecek diğer işlem ve hizmetler.
Ödeme hizmetlerinin vergilendirilmesi
Tebliğ ise ödeme hizmetlerini beş başlık altında düzenlemektedir. Bu başlıklar;
- Sanal POS Hizmetleri
- Elektronik para ihracına ilişkin ödeme hizmetleri
- Para havalesi hizmetleri
- Mobil ödeme hizmetleri
- Fatura ödemelerine aracılık hizmetleri
Tüm bu başlıklar altında verilen hizmetlerin Katma Değer Vergisine değil Banka ve Sigorta Muameleleri vergisine tabi olacağı Tebliğde belirtilmektedir.
Bunun en önemli gerekçesi olarak da BDDK tarafından verilen izin çerçevesinde ve bu Kurul denetimine tabi olarak gerçekleştirilen ödeme hizmetlerinin Gider Vergileri Kanunun 28. maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen banka muamele ve hizmetlerinden olması, bu işlemleri esas iştigal konusu olarak yapan elektronik para ve ödeme kuruluşlarının banker kapsamında BSMV mükellefi olmalarına dayandırmaktadır.
Zira bu işlemler BSMV kapsamında değerlendirilirse Katma Değer Vergisi Kanunun 17/4-e bendi uyarınca KDV den istisna olmaktadır. Ancak bu istisna kısmi istisna niteliğinde olup bu kuruluşların yapmış oldukları alımlar nedeniyle yüklenmiş oldukları indirim konusu yapamadıkları KDV nin Devletten iadesini talep edememektedirler. Yüklenilen KDV bu kuruluşlar için bir maliyet unsuru haline gelmektedir.
Bu yaklaşım Gider Vergileri Kanununun 28. maddesinin çok şekli olarak yorumlanmasından kaynaklanmaktadır. 28. maddenin iki ve üçüncü fıkraları bir döngü yaratacak şekide kaleme alınmıştır.
İkinci fıkrada bankerlerin yapmış oldukları banka muamele ve hizmetlerinin BSMV ye tabi olduğu belirtilirken üçüncü fıkrada banka ve muamele hizmetini esas faaliyet konusu olarak yapanların banker sayılacağı belirtilmektedir.
Konuyu ekonomik boyutu ile birlikte bir bütün olarak değerlendirmek gerekiyor.
Temel bankacılık fonksiyonu olmaksızın bankaların bazı tali fonksiyonlarını esas faaliyet konusu olarak yapanların BSMV kapsamına alınması hedeflenmiş olamaz.
KDV Kanunundaki istisna finasman hizmetlerinde yaratılan katma değerin kavranmasında yatan zorluklardan kaynaklanmaktadır. Finansman hizmeti olmayan ödeme hizmetlerinin KDV kapsamı dışına çıkarılması hedeflenemez. Tam aksine bankaların finasman hizmeti dışındaki ödeme hizmetlerinin BSMV kapsamından çıkarılıp KDV kapsamına alınması yönünde kanuni düzenleme yapılması gerekir.
Dolayısıyla bu düzenlemeyi bankaların temel fonksiyonu olan mevduat ve kredi işlemleri esas alarak değerlendirmek uygun olur.
Eğer bir kuruluş para toplayıp kredi verme işini yapıyor ve bununla beraber parasal ödemelere aracılık hizmeti veriyorsa banker sıfatıyla banka gibi BSMV ye tabi tutulması gerekir.
Herhangi bir para toplama ve borç verme işi ile uğraşmayan, işlemleri sadece bankaların tali işi olan ödemelere aracılıktan ibaret olan bir kuruluşun KDV zinciri dışına çıkarılarak BSMV’ye tabi tutulmasına hiç gerek bulunmamaktadır.
Böylesi bir yaklaşım 6493 sayılı Kanun bakımından ödeme hizmeti sayılmayan ve yukarıda sıralanmış olan ve özü itibariyle banka faaliyeti ile örtüşen bir takım faaliyetlerin de BSMV kapsamına alınmasını gerekli kılar. Ya da 6493 sayılı Kanun kapsamında olmayan bazı elektronik para ve ödeme işlemlerinin de BSMV’ye tabi tutulmasını gerektirir.
Ancak Tebliğ burada farklı bir yaklaşım sergilemekte, elektronik parayı ihraç eden kuruluşun sadece kendi mağaza ağında, sadece belirli bir mal veya hizmet grubunun satın alınmasında veya yapılan bir anlaşma sonucunda sadece belirli bir hizmet ağında kullanılabilen ön ödemeli araçların 6493 sayılı Kanun kapsamı dışında sayıldığını bu nedenle BSMV ye tabi olmayacaklarını ifade etmektedir. Ancak bu açık bir şekilde banka muamelesidir. Hizmetin lokasyon veya kullanım alanının sınırlanması bunun bir banka faaliyeti olması gerçeğini ortadan kaldırmamaktadır. BSMV’ye tabi olmanın kıstası 6493 sayılı Kanun kapsamında olmak mı yoksa yapılan işlemin banka muamele ve hizmeti olması mıdır?
Ayrıca Tebliğde ödeme hizmeti veren kuruluşun elde ettiği hizmet bedelinin bir kısmını, bu hizmeti ile doğrudan ilişkili olarak aldığı hizmetler nedeniyle üçüncü bir kişiye aktarırsa, BSMV hesabına esas olacak bazın alınan hizmet bedelinden üçüncü kişiye aktarılan kısım düşülmek suretiyle belirleneceği ifade edilmektedir.
Bu yaklaşımın BSMV’nin matrahının lehe alınan para olması hükmü ile ne derece örtüştüğü tartışılır. Ancak Tebliğde KDV matrahı ile ilgili olarak ortaya konan yaklaşım Kanuna ve Gelir İdaresinin uygulamalarına pek uygun görünmüyor.
Tebliğde ödeme hizmetlerine aracılığı nedeniyle almış olduğu komisyonun bir kısmını ödeme hizmeti veren bir kuruluşa aktaran aracının almış olduğu komisyonun tamamı üzerinden değil aktarmış olduğu tutar düştükten sonra kalan tutar üzerinden KDV hesaplayacağı belirtilmektedir. Bu aynı tutar üzerinden hem KDV hem de BSMV hesaplamama gayretinden kaynaklanmakta olup makul görülebilir ancak Katma Değer Vergisi Kanununun matrah tanımına uymamaktadır.
Kaldı ki sorunu da tam çözememekte ödeme hizmeti ile bire bir ilişkili olmamakla beraber bu hizmeti verebilmek için ödeme kuruluşlarının katlanacakları diğer maliyetler nedeniyle yüklenmiş olacakları KDV’nin telafisi mümkün olamayacaktır. Bu durum ödeme hizmetleri ile ilgili sektörden hem KDV hem de BSMV alınması sonucunu doğuracaktır.
Sonuç
Ödeme hizmetlerinin KDV’ye değil de BSMV’ye tabi tutulması bu kuruluşların özellikle mobil ödeme ve fatura ödemelerine aracılık hizmeti işlemlerinde, ödeme kuruluşlarının, entegratörlerin ve ürün sahiplerinin maliyetlerinin artmasına, piyasada kurulan dengenin bozulmasına, bu dengenin yeniden sağlanabilmesi için nihai tüketici fiyatlarının artmasına yol açma potansiyeline sahiptir. Bu da sektörün gelişimi bakımından hiç te destekleyici olmayacaktır.