İmdat TÜRKAYGiriş: 11.10.2020 - 23:30Güncelleme:11.10.2020 - 23:38

23998OKUNMA

7194 Sayılı Kanun Sonrasında Vekâlet Ücretinin Vergilendirilmesi ve Gelir Vergisi Tevkifat Uygulaması

Bilindiği üzere, 05.12.2019 tarihinde TBMM’de kabul edilen 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun 07.12.2019 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmış bulunmaktadır.

7194 sayılı Kanun ile Türk Vergi Sistemine dijital hizmet vergisi, değerli konut vergisi ve konaklama vergisi dahil edilmiş olup, ayrıca 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun bazı maddelerinde değişiklikler ve yeni düzenlemeler eklenmiştir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda yapılan düzenlemeler, düzenlemenin gerekçesinde de belirtildiği üzere; vergi adaletini pekiştiren, vergi tabanını genişleten, mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu gözeten ve vergi güvenliğini güçlendiren düzenlemeler olmuştur.

Gelir Vergisi Kanununda yapılan bir düzenleme de, vekalet ücretinden tevkifat yapılmasının kanun hükmüne eklenmiş olması konusunda yapılmıştır. Davayı kaybeden tarafın, mahkeme veya icra ve iflas dairesinin tespit ettiği vekalet ücretini alacaklı tarafa doğrudan nakden ödemesi halinde, alacaklıyı temsil eden avukatın ücretli olmaması kaydıyla, ödeme yapan tarafın Gelir Vergisi Kanununun 94’üncü maddesinin birinci fıkrası kapsamında sayılan kişilerden olması halinde, yapılan vekâlet ücreti ödemesi üzerinden %20 oranında gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekmektedir.

7194 sayılı Kanunla 193 sayılı GVK’nın 94 üncü maddesine ikinci fıkrasından sonra gelmek üzere, “9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılır.” fıkrası eklenmiştir. Bu hükme göre; icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil olmak üzere vekalet ücretini ödeyenler tarafından tevkifat yapılması gerektiği hususu GVK’nın vergi tevkifatını düzenleyen 94. maddesine hüküm olarak eklenmiş ve böylece konu tam olarak açıklığa kavuşturulmuştur. Yapılan bu düzenleme Kanunun yayım tarihi olan 07.12.2019 tarihinde yürürlüğe girmiştir.       

 Vekalet ücretinden kimlerin gelir vergisi tevkifatı yapacağı ve belge düzeni hakkında Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği yayımlanmış bulunmaktadır.

Çalışmamızda, yapılan yasal düzenleme sonrasında yayımlanan ikincil mevzuat düzenlemesinde yer alan hususlar çerçevesinde vekalet ücretinin vergilendirilmesinde gelir vergisi tevkifatı ve belge düzeni gibi konular incelenmiştir.

Hukuk Muhakemeleri Kanunu,Avukatlık Kanunu ile İcra ve İflas Kanununa Göre Ödenen Vekalet Ücretleri

6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanununun 323. maddesinde yargılama giderlerinin kapsamı arasında, vekille takip edilen davalarda kanun gereğince takdir olunacak vekâlet ücreti ödenmesi de yer almaktadır. Anılan Kanunun 329. maddesinde; kötüniyetli davalı veya hiçbir hakkı olmadığı hâlde dava açan taraf, yargılama giderlerinden başka, diğer tarafın vekiliyle aralarında kararlaştırılan vekâlet ücretinin tamamı veya bir kısmını ödemeye mahkûm edilebileceği ve vekâlet ücretinin miktarı hakkında uyuşmazlık çıkması veya mahkemece miktarının fahiş bulunması hâlinde, bu miktar doğrudan mahkemece takdir olunacağı hüküm altına alınmaktadır.

Vekâlet ücretinin taraf lehine hükmedilmesi başlıklı 330. maddesine göre ise, vekil ile takip edilen davalarda mahkemece, kanuna göre takdir olunacak vekâlet ücreti, taraf lehine hükmedilir. Aynı Kanunun 441. maddesinde, “Hakem veya hakem kurulunun, davayı kazanan tarafın varsa vekili için avukatlık asgari ücret tarifesine göre takdir ettiği vekâlet ücreti” yargılama giderleri arasında sayılmıştır.

Avukatlık ücreti, 1136 sayılı Avukatlık Kanununun 164 ile 166’ncı maddelerinde, tanımlanmakta ve kaynakları itibariyle, sözleşmeye bağlı olarak iş sahibinden sağlanan vekalet ücreti ile dava sonunda kararla tarifeye dayanılarak karşı tarafa yüklenen vekalet ücreti olmak üzere iki ayrı vekalet ücreti tanımlanmaktadır. Avukatlık Kanunu’nun 4667 sayılı Kanunla değişik 164’üncü maddesinin son fıkrasında, “...Dava sonunda, kararla tarifeye dayanılarak karşı tarafa yüklenecek vekalet ücreti avukata aittir. Bu ücret, iş sahibinin borcu nedeniyle takas ve mahsup edilemez, haczedilemez.” denilmiştir. Aynı Kanunun 168’inci maddesinin 3’üncü fıkrasında, “Avukatlık ücretinin takdirinde, hukuki yardımın tamamlandığı veya dava sonunda hüküm verildiği tarihte yürürlükte olan tarife esas alınır.”, 169’uncu maddesinde ise “Yargı mercilerince karşı tarafa yükletilecek avukatlık ücreti, avukatlık ücret tarifesinde yazılı miktardan az ve üç katından fazla olamaz.” denilmektedir.

Öte yandan, kanun önünde eşitlik ilkesine, ayrımcılık yasağına, adalete erişim hakkına ve sözleşme hürriyetine aykırılığı iddiasıyla Avukatlık Kanunu'nun 164. maddesinin "Dava sonunda, kararla tarifeye dayanılarak karşı tarafa yüklenecek vekalet ücreti avukata aittir" hükmünün iptali için Söke 2. Asliye Hukuk Mahkemesi tarafından Anayasa Mahkemesi'ne itiraz yolu ile başvurulmuştu. Ancak, söz konusu iptal talebinin reddine ilişkin Anayasa Mahkemesi tarafından 6.05.2019 tarihli ve Esas No: 2017/154, Karar No:2019/18 sayılı Karar verilmiştir. 

2004 sayılı İcra Ve İflas Kanununda vekalet ücreti ise, “Paraların paylaştırılması zamanı, masraflar ve vekalet ücreti” başlıklı 138. maddesinde yer almaktadır. Madde hükmüne göre;

mahcuz mallar tamamıyla satıldıkça bedelleri alakadarlara hisselerine göre paylaştırılır ve bir kısmı satıldıkça icabına göre bedeli hisseleri nispetinde alakadarlara avans olarak dağıtılır. Haciz, paraya çevirme ve paylaştırma gibi bütün alacaklıları alakadar eden masraflar önce satış tutarından alınır ve artan para takip masrafları ve işlemiş faizler dahil olduğu halde alacakları nispetinde paylaştırılır. Vekil vasıtasıyla yapılan takiplerde vekalet ücretinin miktarı, alacaklı ile borçlu arasında yapılmış sözleşmeye bakılmaksızın, icra memuru tarafından avukatlık ücret tarifesine göre hesaplanır. Bu şekilde tayin olunan vekalet ücreti de takip masraflarına dahildir. Muvakkat hacizler için ayrılmış hisseler vaziyet anlaşılıncaya kadar sağlam bir bankaya, banka bulunmayan yerlerde mahkeme veya icra sandıklarına yatırılır.

 7194 sayılı Kanunla yapılan düzenleme öncesinde Gelir İdaresince verilen özelgeler (muktezalar)

Vekalet ücretinin vergilendirilmesi konusunda 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile yapılan düzenleme öncesindeki uygulamanın bilinmesi açısından bu bölümde üç adet özelgeye yer verilmiştir.

Gelir İdaresine serbest meslek faaliyetinde bulunan bir avukat tarafından sorulan bir soruda, bir sendikaya vekalet akdi kapsamında hizmet verildiği, sendika ve üyeleri ile ilgili dava ve icra takipleri nedeniyle sendika ve işçilerden hiçbir şekilde avukatlık ücreti alınmayacağı, sendikanın umumi vekaletnamesine dayanılarak ancak tevdi olunan davaların açılacağı veya sendika aleyhine açılmış bulunan davaların yürütüleceği, yapılacak ödemeler karşılığı serbest meslek makbuzu düzenleneceği belirtilerek gelir vergisi tevkifatının ne şekilde yapılacağı sorulması üzerine verilen görüş şöyle olmuştur.

Dava sonunda mahkeme ilamına göre veya icra takibi sonucu verilen kararla avukatlık tarifesine dayanılarak karşı tarafa yüklenilecek vekalet ücretinin serbest meslek erbabı olan avukatlara ödenmesi halinde, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi uyarınca sorumlularca %20 nispetinde gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır. Bu durumda, avukata yapılan vekalet ücreti ödemeleri için ödemeyi yapan adına serbest meslek makbuzu düzenlenmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, davaları takip edilen kişilerden avukata hangi bir ücret alınmaması durumunda gelir vergisi yönünden serbest meslek makbuzu düzenlenmesi söz konusu olmayacaktır. (1)

 Gelir İdaresine sorulan başka bir soruda, bir firmanın kaybettiği dava sonucu karşı taraf avukatına ödediği vekalet ücretinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı, KDV uygulaması ve belge düzeni konusunda görüş istenilmesi üzerine verilen görüş şöyle olmuştur.

Davanın kaybedilmesi sonucu mahkeme kararına istinaden karşı taraf avukatına ödenmesi gereken vekâlet ücretinin, ilgili kurum tarafından doğrudan avukata yapılması halinde Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi ve 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca sorumlularca %20 nispetinde gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Ayrıca, karşı taraf aleyhine hükmedilen vekalet ücreti ödemelerinin doğrudan avukatlara değil de icra müdürlüklerine yapılması durumunda da icra müdürlüklerine ödeme yapıldığı sırada vekalet ücreti ödemesinden gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinde, "Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler" verginin konusunu teşkil eden işlemler arasında sayılmıştır. Aynı Kanunun 20/1 inci maddesinde "Teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu",  27/5 inci maddesinde ise serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarife varsa, hizmetin bedelinin, bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamayacağı hüküm altına alınmıştır.

Bu hükümlere göre, avukatların dava sonunda karşı taraftan tahsil ettikleri de dahil olmak üzere elde ettikleri bütün gelirler gelir serbest meslek kazancı olarak değerlendirilmekte ve katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. Öte yandan, mahkeme kararı gereğince veya icra kanalı ile avukata ödenen vekalet ücretini tahsil eden avukatın, Vergi Usul Kanunu'nun 236 ncı maddesi hükmü uyarınca ödemeyi yapan adına serbest meslek makbuzu düzenlemesi ve düzenlenen bu belgede ayrıca katma değer vergisini de hesaplayıp göstermesi gerekmektedir. Ancak, mahkeme kararında "KDV hariç" şeklinde bir ifadenin yer almaması halinde vekalet ücretine katma değer vergisi dahil kabul edilecek ve iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle tespit edilen katma değer vergisi avukat tarafından düzenlenecek serbest meslek makbuzunda gösterilecektir. (2)

Son olarak, avukatlık faaliyeti ile iştigal eden bir serbest meslek erbabı, müvekkili adına vekaleten açtığı davanın lehe sonuçlandığını belirterek, karşı taraf aleyhine hükmedilen ve kendisine ödenmek üzere icra dairesine yatırılan vekalet ücretinin katma değer vergisi, gelir vergisi ve belge düzeni yönünden Vergi Usul Kanunu çerçevesinde değerlendirilerek Gelir İdaresinden görüş talep edilmesi üzerine verilen görüş şöyle olmuştur.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 65'inci maddesinde; "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır." hükmü yer almıştır. Aynı Kanunun 67'nci maddesinin birinci fıkrasında; "Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır." hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 94'üncü maddesinin birinci fıkrasında, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler maddede bentler halinde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları belirtilmiş olup, aynı maddenin 2/b numaralı bendiyle, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeler üzerinden % 20 oranında tevkifat yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Öte yandan, aynı Kanunun 96'ncı maddesinde; "Vergi tevkifatı 94'üncü madde kapsamına giren nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanır. Bu maddede geçen hesaben ödeme deyimi, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade eder. Vergi tevkifatı, ücretler dışında kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde bu vergi, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanır." hükmüne yer verilmiştir.

1136 sayılı Avukatlık Kanununun 164'üncü ve 166'ncı maddelerinde, avukatlık ücreti tanımlanmakta ve kaynakları itibariyle, sözleşmeye bağlı olarak iş sahibinden sağlanan vekalet ücreti ile dava sonunda, kararla tarifeye dayanılarak karşı tarafa yüklenen vekalet ücreti olmak üzere iki ayrı vekalet ücretinden söz edilmektedir. Anılan Kanunun 164'üncü maddesinin son fıkrasında; "Dava sonunda, kararla tarifeye dayanılarak karşı tarafa yüklenecek vekalet ücreti avukata aittir. Bu ücret, iş sahibinin borcu nedeniyle takas ve mahsup edilemez, haczedilemez.", 168'inci maddesinin üçüncü fıkrasında; "Avukatlık ücretinin takdirinde, hukuki yardımın tamamlandığı veya dava sonunda hüküm verildiği tarihte yürürlükte olan tarife esas alınır.", 169'uncu maddesinde ise "Yargı mercilerince karşı tarafa yükletilecek avukatlık ücreti, avukatlık ücret tarifesinde yazılı miktardan az ve üç katından fazla olamaz." denilmektedir.

Dava sonunda, kararla tarifeye dayanılarak karşı/alacaklı taraf avukatına ödenen vekâlet ücreti;

1. Mahkeme veya icra veznesinin düzenlediği makbuz imzalanarak nakden,
2. Bizzat karşı/borçlu tarafın, mahkeme veya icra dairesinin tespit ettiği vekalet ücretini elden (nakden) veya banka havalesi ile ödemesi,
3. Mahkeme veya icra dairesinin, yargılama giderleri ile birlikte davayı kazanan müvekkile herhangi bir şekilde ödeme yapması ve müvekkilin de karşı borçlu taraftan alınan vekâlet ücretini avukata ödemesi,

şekillerinde tahsil edilebilmektedir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, mahkeme kararları ve icra takibi sonucu verilen kararla avukatlık tarifesine dayanılarak karşı tarafa yüklenen vekâlet ücretinin;

• Avukata doğrudan veya avukata ödenmek üzere mahkeme veya icra veznesine ödenmesi halinde, avukatın ücretli olmaması ve ödeme yapanın Gelir Vergisi Kanununun 94'üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılan tevkifat yapmakla sorumlu kişi veya kurumlardan olması durumunda, davayı kaybeden tarafından Gelir Vergisi Kanununun 94'üncü maddesinin birinci fıkrasının 2-b bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılacağı,
• Yargılama giderleriyle birlikte davayı kazanan tarafa doğrudan ödenmesi ve davayı kazanan tarafın da bu vekalet ücretini avukata ödemesi halinde, avukatın ücretli olmaması ve ödemeyi yapanın (davayı kaybeden tarafın) Gelir Vergisi Kanununun 94'üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılan tevkifat yapmakla sorumlu kişi veya kurumlardan olması durumunda, Gelir Vergisi Kanununun 94'üncü maddesinin birinci fıkrasının 2-b bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılacağı,

tabiidir.

3065 sayılı KDV Kanununun;

• 1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu; ticari, sınaî, ziraî faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre tespit edileceği;
• 8 inci maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanların KDV mükellefi olduğu;
• 20 nci maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu; bedel deyiminin, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği,
• 27/5 maddesinde ise serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarife varsa hizmet bedelinin bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamayacağı,

hüküm altına alınmıştır. Buna göre, serbest meslek erbabı olan avukatın yapmış olduğu hizmet karşılığında mahkemelerce hükmolunan avukatlık ücreti üzerinden KDV hesaplaması gerekmektedir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227 nci maddesinin birinci fıkrasındaki "Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir." hükmü uyarınca vergi sistemimiz mükelleflerin mal teslimi, hizmet ifası ve diğer muameleler sebebiyle bir vesika düzenlenmesini benimsemiştir. Buna göre, söz konusu işlemlerin mezkûr Kanunun 229 ve müteakip maddelerinde yer alan belgelerden herhangi birisi ile tevsik edilmesi gerekmektedir. Aynı Kanunun 236 ncı maddesinde, serbest meslek erbabının mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşterinin de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetinde olduğu hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan, konuyla ilgili olarak yayımlanan 375 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde, icra dairelerince borçludan alınarak müvekkili adına takibat yapan alacaklı taraf avukatına ödenmesine karar verilen avukatlık (vekalet) ücretlerinin avukata ödendiği anda, avukat tarafından borçlu adına en az iki nüsha serbest meslek makbuzu düzenleneceği ve bir nüshasının ödemeyi yapan memura verileceği açıklamalarına yer verilmiştir. Buna göre, dava sonunda mahkeme ilamına göre borçludan alınarak icra dairelerince müvekkili adına takibat yapan alacaklı taraf avukatına ödenmesine karar verilen avukatlık (vekalet) ücretlerinin icra dairesince avukata ödendiği anda, avukat tarafından borçlu adına en az iki nüsha serbest meslek makbuzu düzenlenmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, vekalet ücretinin davayı kazanan tarafından, borçludan tahsil edilerek kendisini temsil eden avukata intikal ettirilmesi durumunda ise genel hükümler çerçevesinde avukatların davayı kazananlar adına serbest meslek makbuzu düzenlemeleri gerektiği tabiidir. (3)

7194 Sayılı Kanunla Vekalet Ücreti Konusunda Yapılan Düzenlemenin Gerekçesi

TBMM’ye sunulan Kanun teklifinin ilk hali şöyle idi: “9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra İflas Kanunu ile 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatıranlar dahil) ödemekle yükümlü olanlar, ödemenin, avukatın müvekkiline yapılması durumunda ise müvekkil tarafından, gelir vergisi tevkifatı yapılır.” Yasalaşma sürecinde düzenlemenin teklif edilen haliyle yasalaşması durumunda ortaya çıkacak sorunlar, Meclis Adalet Komisyonu’nda Avukatlık Kanunu, HMK, CMK ve Vergi Mevzuatının temel ilkeleri çerçevesinde Türkiye Barolar Birliği tarafından dile getirilmiştir.

Teklifin bu haliyle yasalaşmasının, Avukatlık Kanunu’nun 164/son maddesine aykırı olacağı, zira, karşı yan vekalet ücretinin avukata ait olduğu, sadece avukata ödenebileceği, bu ücretin müvekkile ödenmesinin mevcut düzenlemelerle çelişeceği, böyle bir ihtimalin bir vergi kanununda yer almasının mümkün olamayacağı, Avukatlık Kanunu’nun 164. maddesiyle ilgili 2017/154 E, 2019/18 K. sayılı Anayasa Mahkemesi Kararına da işaret edilerek açıklanmıştır.

Bu çerçevede, vergi mevzuatına ve ilkelerine uygunluk açısından; hükümde, stopaj matrahına ilişkin bir belirleme (net/brüt) yapılmamış olmasının eksikliğine vurgu yapılmıştır. Her ne kadar vergi tevkifatı yapacak olanlar Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinde sayılmış ise de hükmün kaleme alınış biçiminin tevkifat ödevi bulunmayan karşı yan vekâlet ücreti ödeyicilerinin de kapsamda olduğu tartışmasını beraberinde getirebileceğine işaret edilmiştir. Madde metninin gözden geçirilmesi, değiştirilmesi gerektiği izah olunmuştur. Özellikle karşı yan vekalet ücretinin “avukatın müvekkiline yapılması durumunda, müvekkil tarafından, gelir vergisi tevkifatı yapılır.” düzenlemesinin madde metninde muhafazası halinde, bu durumun salt Avukatlık Kanunu ve ilgili diğer mevzuatla bağdaşmazlık yanında müvekkilce yapılacak stopaj tutarının yargı organınca hüküm altına alınan ve tarifeye göre belirlenen karşı yan vekalet ücretinden düşülmesi nedeniyle önce müvekkille avukat arasında net/bürüt tartışmasını; ardından da vergi idaresi ile avukat arasında yargı organınca belirlenen tutarın altında karşı yan vekalet ücreti alındığı, dolayısıyla da (gelir vergisi açısından olmasa dahi) KDV bakımından (KDV matrahının düşük gösterildiği gerekçesiyle) eksik KDV tahakkuk ettirildiği tartışmalarını beraberinde getireceğine de ayrıca dikkat çekilmiştir. Sonuç olarak, karşı yan vekâlet ücretinden stopaj yani gelir vergisi tevkifatı yapılıp yapılmaması noktasında, yasa koyucunun stopaj yapılması biçiminde bir takdirinin bulunduğu açık olmakla birlikte; Komisyon, Türkiye Barolar Birliği temsilcileri tarafından dile getirilen ya açıklamaları da dikkate alarak, “ödemenin, avukatın müvekkiline yapılması durumunda ise müvekkil tarafından” ibaresini kanun metninden çıkartmış ve düzenleme, bugünkü haliyle kanunlaşmıştır. (4)

7194 sayılı Kanunun 16 ncı maddesi ile 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesine ikinci fıkrasından sonra gelmek üzere; “9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılır.” fıkrası eklenmiştir. Söz konusu düzenleme 7194 sayılı Kanunun Resmi Gazete’de yayımlandığı 07.12.2019 tarihinde yürürlüğe girmiş bulunmaktadır.

7194 sayılı Kanunun genel gerekçesinde, vekalet ücreti ödemelerinde vergi tevkifatının kim tarafından yapılacağının yapılan düzenleme ile netleştirildiği belirtilmiştir. Düzenlemenin madde gerekçesinde ise 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen, avukatlara ait olan ve serbest meslek kazancına dahil edilmesi gereken vekalet ücretleri üzerinden, kimlerin tevkifat yapmakla yükümlü olduğu hususuna açıklık kazandırıldığı belirtilmiştir. Böylece, 193 sayılı GVK’nın 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılanlar tarafından 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretinin doğrudan avukata ödendiği ya da icra ve iflas müdürlüklerine yatırıldığı durumlarda, gelir vergisi tevkifatının aleyhine vekalet ücreti hükmedilenler tarafından yapılması gerektiği, vekalet ücretinin avukatın müvekkiline ödendiği durumda ise, gelir vergisi tevkifatının müvekkil tarafından avukata ödeme yapılması esnasında yapılması gerektiği hususlarına açıklık kazandırılmaktadır. 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılmayanlar, diğer bir ifadeyle tevkifat yükümlülüğü bulunmayanlar tarafından yapılan vekalet ücreti ödemeleri üzerinden ise mevcut uygulamada olduğu gibi tevkifat yapılmayacaktır. Ayrıca, vekalet ücretini ödemekle yükümlü olanlarca, ücretli olarak çalışan avukatların işverenlerine yapılan vekalet ücreti ödemelerinden de tevkifat yapılmayacak, işverenin vekalet ücretini avukata ödemesi esnasında ise işverence ücret hükümlerine göre gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.

Bir Uzman Görüş; Emiş ile Memiş Mahkemeye Gitmiş, Mahkemeleşmişler mi, Mahkemeleşmemişler mi?

7194 sayılı Kanunla 193 sayılı GVK’nın 94. maddesinde yapılan düzenlemeye ait TBMM Plan Bütçe Komisyonu ve Genel Kurul tutanaklarını, geçmişte yayın organlarında avukatlarca yayınlanan yazıları, Gelir İdaresince yayımlanan Genel Tebliğ ve yüzlerce özelgeye baktığımızda konuyu anlaşılır ve objektif bir şekilde özetleyen ve karşı taraf vekalet ücreti sürecini hikayeleştirerek anlatan bir görüşe yer vermek istiyorum. Çalışmamda yer alan uzman görüşe göre; her hal ve şartta, hukuku zorlayarak karşı taraf avukatlık vekalet ücretini stopajla vergilendirmek isteyen Gelir İdaresinin ya da “karşı taraf avukatlık ücreti avukatındır” diye yasal düzenleme yapılmasını dahi sağlayan avukatın değil, hem avukatlık ücretini hem de stopajı ödeyen müvekkilin, yani vatandaş cephesinden konu ele alınmıştır. (5)

Bir alacak yüzünden Emiş A.Ş. ile Memiş A.Ş. anlaşamamışlar. Emiş A.Ş., Memiş A.Ş.’yi dava etmiş. Davayı açması için avukat olarak Hakkı beye vekalet vermiş. Memiş A.Ş.’de avukat olarak Adalet hanımı vekil olarak tayin etmiş.

Mahkeme sonuçta Memiş A.Ş.’yi haklı bulmuş.

Yerel Mahkeme, Yargıtay Ceza Genel Kurulu kararına uygun olarak verdiği kararla vekâlet ücretini vekil lehine, Av. Adalet hanım değil müvekkil Memiş A.Ş. lehine “yargılama gideri” olarak hükmetmiştir.

Emiş A.Ş.’nin ve Memiş A.Ş.’nin sözleşme imzaladıkları kendi avukatlarına hukuki yardım karşılığı ödeyeceği meblağa vekâlet ücreti ya da avukatlık ücreti (Avukatlık Kanunu Md.164, 2.fıkra) deniliyor. Mahkeme kararıyla karşı tarafa yüklenen bedele dava vekâlet ücreti (Avukatlık Kanunu Md.164, 5.fıkra) deniliyor. İcra takibinde karşı/borçlu taraftan alınan icra vekâlet ücreti (İcra ve İflas Kanunu Md.138/3) deniliyor.

Hikayenin sonunda Memiş A.Ş.’nin vekili Av. Adalet hanım, karşı taraf vekalet ücreti benim bana verilmeli diyor, Gelir İdaresi de her ne olursa olsun bu tutar üzerinden %20 gelir vergisi stopajı alacağım diyor. Gelin, bu ısrarlar ne kadar hukuki, birlikte kısaca inceleyelim.

Dava vekâlet ücreti, Hukuk Muhakemeleri Kanunu uyarınca yargılama giderlerinden olup haksız çıkan taraftan alınarak haklı çıkan tarafa verilmesine hükmolunur.

İcra takip masraflarına dahil olan vekâlet ücreti ise, vekil aracılığıyla yapılan takiplerde, alacaklı ile borçlu arasında yapılmış sözleşmeye bakılmaksızın, icra memuru tarafından avukatlık ücret tarifesine göre belirlenmektedir.

Nitekim Yargıtay Ceza Genel Kurulu'nun 20.04.2004 gün ve 47-101 sayılı kararında da Yargıtay Hukuk Genel Kurulu ile Hukuk Daireleri'nin ve Ceza Daireleri'nin kararlarına göre vekâlet ücretinin müvekkil (davayı kazanan) lehine hükmedilmesi gerekmektedir.

Bunun doğal sonucu olarak da vekâlet ücretinin sahibi müvekkildir. Müvekkil ile avukat arasındaki anlaşma bu ücretin kimde kalması gerektiği yönünden belirleyici olacaktır. İkili arasında bu ücretin müvekkilde kalacağı yönünde yazılı veya sözlü bir mutabakat olmadığı sürece bu vekâlet ücretinin avukata aktarılması gerekecektir.

Davayı kaybeden tarafın davayı kazanan tarafa ödediği yargılama gideri niteliğindeki vekâlet ücretini;

• Mahkeme veya icra veznesinin düzenlediği makbuz imzalanarak nakden ödenir. (5.12.2013’ten itibaren icra ve iflas daireleri tarafından yapılacak her türlü tahsilat ve ödemelerin banka aracılığıyla yapılması zorunludur)
• Mahkeme veya icra dairesinin tespit ettiği vekâlet ücretini bizzat karşı/borçlu taraf elden (nakden) veya banka havalesi ile öder.
• Mahkeme veya icra dairesi yargılama giderleri ile birlikte davayı kazanan müvekkile ödeme yapar ve müvekkil de karşı/borçlu taraftan alınan vekâlet ücretini avukata öder.

İdarenin amacı avukatlara ödenen vekalet ücretinden kaynakta gelir vergisi stopajı yapılmasını sağlayarak vergi kayıp ve kaçağını önlemektir. Yıllardır özelgeler ile bu durumu sağlamaya çalışan Gelir İdaresi’nin 7194 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanununa bu bendi eklettiği anlaşılıyor. Zira TBMM görüşmeleri incelendiğinde, yeni düzenlemenin Gelir İdaresince talep edildiği anlaşılıyor.  Düzenlemenin teklifteki ilk hali şöyle: "9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dahil) ödemekle yükümlü olanlar, ödemenin avukatın müvekkiline yapılması durumunda ise müvekkil tarafından, gelir vergisi tevkifatı yapılır.”

Plan Bütçe Komisyonunda CHP’li avukat kökenli milletvekilleri, bu düzenlemeye gerek olmadığını bu düzenlemenin vekalet ücretlerinin avukatlara ait olduğuna ilişkin düzenlemelere aykırı sonuç doğuracağını hele maddede yer alan “ödemenin avukatın müvekkiline yapılması” ibaresinin avukatlar aleyhine bir sonuç doğuracağını, bu nedenle de maddeden çıkarılmasını talep ederler, ancak madde hiç değişmeden Genel Kurula aktarılır. Genel Kurul’da maddenin görüşmeleri yapılırken bu kez AK Partili 4 avukat kökenli 1 ekonomist kökenli milletvekili değişiklik önerisi vererek “ödemenin avukatın müvekkiline yapılması durumunda ise müvekkil tarafından” ibaresinin kanun metninden çıkarılmasını sağlarlar.

Bu görüşe göre, aleyhe sonuçlanan mahkeme neticesinde vekâlet ücreti ödemek zorunda kalan borçlu taraf, avukattan herhangi bir hizmet almamıştır. Bu avukatla arasında bir sözleşme yoktur. Kaybeden taraf, mahkeme lehine sonuçlanan kişinin yargılama giderine karşılık olmak üzere bu bedeli ödemektedir. Dolayısıyla da vekâlet ücretini hak eden kişi avukat değil de karşı taraf olduğu için ödeme yöntemi ne olursa olsun ödenen bedel bir yargılama gideri olup ödeyenin GVK Md. 94 uyarınca kesinti yapmaması gerekir.

Dava lehine sonuçlanan kişinin karşı taraftan tahsil ettiği bedeli kendisini temsil eden avukatına aktarması durumunda, GVK 94. maddesinin birinci fıkrasında yer alan tevkifat yapmak zorunda olan kişilerden birisi olması halinde, GVK 94/2-b maddesi uyarınca tevkifat yapması gerekir.

Eğer kazanan taraf GVK uyarınca tevkifat yapmak zorunda olan kişiler arasında değilse tevkifat yapmadan bedeli aktarmalıdır. Mahkeme kararına istinaden, aleyhinde karar verilen kişi tarafından ödenen dava vekâlet ücreti veya icra takibinde ödenen icra vekâlet ücreti için yapılan ödemeler bir hizmetin karşılığında ödenmemektedir. Bunlar yargı gideri mahiyetinde ödenen bedellerdir. Bu bedellerin ödenmesi aşamasında ödemeyi yapan kişi açısından bir hizmet alınmamış olduğundan KDV de doğmayacaktır. Konuya vatandaş çerçevesinden yaklaştığımızda;

• İdarenin her hâlükârda gelir vergisinin ve katma değer vergisinin temel müesseselerini zedeleyecek bir şekilde vergi almak istemesi ve vergi kesintisi yapması gereken kişiler açısından karışıklık yaratması,
• Avukatların ise kazanan taraf adına hükmedilen yargılama giderini her hâlükârda kendilerinin almak istemesi,

sorunun kompleks hale gelmesine neden olmaktadır.

Müvekkil olarak davasını takip ettiren vatandaşların ya da şirketlerin bize ilettikleri şu kritik soruyla konuyu bağlamak istiyoruz: “Nasıl ki davayı kaybettiğimizde avukatımız bize bir ödemede bulunmuyorsa, davayı kazandığımızda da sözleşme gereği zaten avukatımıza bir ücret ödüyorsak, mahkeme kararına istinaden adımıza hükmedilen yargılama gideri mahiyetindeki ücreti neden vekilimize ödüyoruz? Bu hakkaniyete sığar mı? Kazansak da kaybetsek de, kaybeden niçin hep biz oluyoruz?” Eleştirisinde haklılık payı olan bu ve bunun gibi uzman görüşlerin ardından şimdi de vekalet ücretinin vergilendirilmesi konusunda Vergi İdaresinin düzenlemesine bir bakalım.

 Vekalet Ücretinin Vergilendirilmesi

Konu hakkında Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “İcra ve İflas Kanunu ile Avukatlık Kanunu Uyarınca Karşı Tarafa Yükletilen Vekalet Ücretinin Vergilendirilmesi ve Gelir Vergisi Tevkifat Uygulaması” bölümünde vekalet ücretinin vergilendirilmesi konusunda gerekli açıklamalar yapılmıştır.

193 sayılı GVK’nın 65 inci maddesine göre, her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti ise sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır. Bu kapsamda, serbest meslek erbabı olan avukatlara ödenen vekalet ücretleri serbest meslek kazancı olup, bu kazançların serbest meslek kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir. GVK’nın 61 inci maddesinde ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olarak tanımlanmış olup bir işverene tabi ve bağlı olarak çalışan avukatlara işverenler tarafından yapılan ödemeler ücret hükümlerine göre vergilendirilmektedir.

 Vekalet ücretlerinde vergi tevkifatı uygulaması

7194 sayılı Kanunun 16 ncı maddesi ile 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesine ikinci fıkrasından sonra gelmek üzere, “9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılır.” fıkrası eklenmiştir. Konu hakkında 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin “İcra ve İflas Kanunu ile Avukatlık Kanunu Uyarınca Karşı Tarafa Yükletilen Vekalet Ücretinin Vergilendirilmesi ve Gelir Vergisi Tevkifat Uygulaması” başlıklı kısmında yapılan açıklamalara göre; GVK’nın 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında gelir vergisi tevkifatı yapmaya mecbur olan kişi ve kurumlar belirtilmiş ve aynı maddenin birinci fıkrasının; (1) numaralı bendinde hizmet erbabına ödenen ücretlerden 103 üncü ve 104 üncü maddelere göre, (2) numaralı bendinin (b) alt bendinde ise yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemeler üzerinden 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hüküm altına alınmıştır.

7194 sayılı Kanunla yapılan düzenlemeyle, mahkemelerce veya icra ve iflas müdürlüklerince karşı tarafa yükletilen, avukatlara ait olan ve serbest meslek kazancına dahil edilmesi gereken vekalet ücretleri üzerinden, kimlerin tevkifat yapmakla yükümlü olduğu hususuna açıklık kazandırılmıştır. Buna göre, 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılanlar tarafından 2004 sayılı Kanun ile 1136 sayılı Kanun uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretinin;

• Borçlu (davayı kaybeden) tarafından doğrudan avukata ödendiği durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından,
• Borçlu (davayı kaybeden) tarafından avukata ödenmek üzere icra ve iflas müdürlüklerine yatırıldığı durumlarda, borçlu (davayı kaybeden) tarafından,
• Borçlu (davayı kaybeden) tarafından alacaklı (davayı kazanan) tarafa ödendiği durumlarda, alacaklı (davayı kazanan) tarafından avukata ödeme yapılması esnasında,

gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında sayılmayanlar, diğer bir ifadeyle tevkifat yükümlülüğü bulunmayanlar tarafından yapılan vekalet ücreti ödemeleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. Vekalet ücretini ödemekle yükümlü olanlarca, ücretli olarak çalışan avukatların işverenlerine yapılan vekalet ücreti ödemelerinden tevkifat yapılmayacak, işverenin vekalet ücretini avukata ödemesi esnasında ise işverence ücret hükümlerine göre tevkifat yapılacaktır. Mahkeme kararında “KDV hariç” şeklinde bir ifadenin yer almaması halinde, vekalet ücretinin KDV dahil olduğu kabul edilir ve iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan KDV, düzenlenen serbest meslek makbuzunda gösterilir. Bu durumda gelir vergisi tevkifatının KDV hariç tutar üzerinden yapılması gerektiği tabiidir.

İcra işleminin durdurulması için, ilama karşı istinaf veya temyiz yoluna başvuran borçlunun ilamın icrasını durdurabilmek için takip edilen vekalet ücreti dahil borç tutarı için teminat verildiği ve istinaf veya temyiz başvurusunun reddedilmesi üzerine teminata konu paranın alacaklının avukatına ödendiği durumlarda, vekalet ücretine ilişkin nakden veya hesaben ödemenin ne zaman gerçekleşeceği bilinemeyeceğinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. Anı şekilde, icra işlemleri sonucu borçluya haciz uygulanması ve hacze konu mallarının satılması veya borcun, kefil ve benzeri üçüncü kişilerden tahsil edilmesi durumlarında da borçlunun gelir vergisi tevkifatı yapması söz konusu olmayacaktır. Bu durumlarda da serbest meslek erbabı olan avukat tarafından borçlu adına serbest meslek makbuzu düzenlenerek avukat tarafından elde edilen tevkifata konu olmayan vekalet ücreti, serbest meslek kazancına dahil edilerek ilgili geçici vergilendirme dönemleri ve yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edilecektir.

Böylece, İcra ve İflas Müdürlüklerine yatırılanlar da dahil olmak üzere vekalet ücretini ödeyenler tarafından tevkifat yapılması konusu netleştirilmiştir. 7194 sayılı Yasa ile gelen bu düzenleme ile İcra İflas Kanunu ve Avukatlık Kanunun gereğince karşı tarafa aktarılan, avukatlara ait olan ve serbest meslek kazancına dahil edilmesi gereken vekalet ücretleri üzerinden, kimlerin tevkifat yapmakla yükümlü olduğu konusu açıklık kazanmıştır. GVK’nın 94/1. fıkrasında sayılanlar tarafından İcra ve İflas Kanunu ve Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretinin direkt avukata ödendiği ya da İcra ve İflas Müdürlüklerine yatırıldığı hallerde gelir vergisi tevkifatının, aleyhine vekalet ücreti hükmedilenler tarafından yapılması gerektiği, vekalet ücretinin avukatın müvekkiline ödendiği hallerde ise, gelir vergisi tevkifatının müvekkil tarafından avukata ödeme yapılması sırasında yapılması gerektiği hususlarına netlik kazandırılmaktadır. Sonuç olarak, GVK’nın 94/1. fıkrasında sayılmayanlar, başka bir ifade ile stopaj yapma yükümlülüğü olmayanlar tarafından yapılan vekalet ücreti ödemeleri üzerinden ise mevcut devam eden uygulamada olduğu gibi tevkifat yapılmayacaktır. Ayrıca, vekalet ücretini ödemekle yükümlü olanlarca, ücretli olarak çalışan avukatların işverenlerine yapılan vekalet ücreti ödemelerinden de tevkifat yapılmayacak, işverenin vekalet ücretini avukata ödemesi esnasında ise işveren tarafından “Ücret” hükümlerine göre tevkifat yapılacaktır. (6)

 Vekalet ücreti ödemelerinde belge düzeni

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 236 ncı maddesinde, serbest meslek erbabının, mesleki faaliyetine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim ederek bir nüshasını müşteriye vermek ve müşterinin de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetinde olduğu hüküm altına alınmıştır. Vekalet ücretinin, borçlu (davayı kaybeden) tarafından, doğrudan avukata ödendiği durumlarda, avukat tarafından serbest meslek makbuzunun borçlu (davayı kaybeden) adına düzenlenmesi gerekmektedir. Vekalet ücretinin, borçlu (davayı kaybeden) tarafından, icra ve iflas müdürlükleri aracılığıyla avukata ödendiği durumlarda, avukat tarafından serbest meslek makbuzunun borçlu (davayı kaybeden) adına düzenlenmesi gerekmektedir. Bu durumda düzenlenen makbuzun bir nüshasının icra iflas müdürlüğüne verilmesine gerek bulunmamaktadır. Vekalet ücretinin, borçlu (davayı kaybeden) tarafından gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olan alacaklıya (davayı kazanan) ödenmesi halinde, alacaklı (davayı kazanan)  tarafından borçlu (davayı kaybeden) adına fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesi gerekmektedir.

Alacaklı (davayı kazanan) tarafından söz konusu vekalet ücretinin serbest meslek erbabı olan avukata ödenmesi halinde, avukat tarafından serbest meslek makbuzunun ödemeyi yapan alacaklı (davayı kazanan) adına düzenlenmesi gerekmektedir. Alacaklı (davayı kazanan) tarafından söz konusu vekalet ücretinin ücretli çalışanı olan avukata ödenmesi halinde ise ödemenin ücret bordrosu düzenlenmek suretiyle yapılması gerekmektedir. Konu hakkında 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan örnekler şöyledir.

Örnek 1: Bay (A)’nın vekili avukat Bayan (B) tarafından (C) Belediyesi aleyhine açılan dava, Bay (A) lehine sonuçlanmış olup mahkemece Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen vekalet ücretine hükmedilmiştir. Davayı kaybeden (C) Belediyesi vekalet ücretini avukat Bayan (B)’nin hesabına yatırmıştır. (C) Belediyesinin, Bayan (B) hesabına yatırdığı vekalet ücreti ödemesi üzerinden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapması ve avukat Bayan (B) tarafından da bu tahsilatı karşılığı (C) Belediyesi adına serbest meslek makbuzu düzenlenmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, söz konusu vekalet ücretinin (C) Belediyesi tarafından avukata ödenmek üzere icra dairesine yatırılması halinde de (C) Belediyesi tarafından %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve tevkifat  tutarı muhtasar beyanname ile vergi dairesine yatırılacağından icra dairesine tevkifat tutarı düşüldükten sonra kalan tutar yatırılacaktır. Bu durumda da avukat Bayan (B) tarafından (C) Belediyesi adına serbest meslek makbuzu düzenlenecektir.

Örnek 2: (D) Şirketi, vekili avukat Bay (E) aracılığıyla (F) Şirketi aleyhine açtığı davayı kazanmış ve (F) Şirketi aleyhine vekalet ücretine hükmedilmiştir. Davalı (F) Şirketi söz konusu vekalet ücretini davacı (D) Şirketine ödemiştir. Davacı (D) şirketi de tahsil ettiği vekalet ücretini serbest meslek erbabı olan avukatı Bay (E)’ye ödemiştir. Bu durumda, davacı (D) Şirketinin, tahsil ettiği vekalet ücretine ilişkin davalı (F) Şirketine fatura düzenlemesi gerekmektedir. Davalı (F) Şirketi tarafından yapılan vekalet ücreti ödemesi üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. Davacı (D) Şirketi tarafından söz konusu vekalet ücretinin avukat Bay (E)’ye ödenmesi esnasında %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve avukat Bay (E) tarafından da bu tahsilatı karşılığı davacı (D) Şirketi adına serbest meslek makbuzu düzenlenecektir. Diğer taraftan, avukat Bay (E)’nin davacı (D) Şirketinin ücretli çalışanı olması halinde ise avukata ödenen vekalet ücretinin ücret hükümlerine göre vergilendirilmesi gerekecektir.

Örnek 3: (G) Şirketinin (M) Bakanlığına karşı açmış olduğu dava (M) Bakanlığı lehine sonuçlanmış ve (M) Bakanlığınca söz konusu davanın ücretli çalışanı avukatı tarafından takip edilmesi nedeniyle, (G) Şirketi aleyhine vekalet ücretine hükmedilmiştir. (G) Şirketi tarafından, söz konusu vekalet ücretinin (M) Bakanlığına ödenmesi esnasında gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. (M) Bakanlığı tarafından avukatına yapılan ödemelerin ise ücret hükümlerine göre vergilendirilmesi gerekecektir.

Örnek 4: Hizmet erbabı Bayan (H)’nin, (N) Şirketine karşı açmış olduğu dava, (N) Şirketi lehine sonuçlanmış ve davanın (N) Şirketinin avukatı tarafından takip edilmesi nedeniyle, Bayan (H) aleyhine vekalet ücretine hükmedilmiştir. Bayan (H)’nin, 193 sayılı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında tevkifat yapma yükümlülüğü bulunmadığından, davalı vekiline ödeyeceği vekalet ücretinden gelir vergisi tevkifatı yapma sorumluluğu bulunmamaktadır.

 Sonuç

7194 sayılı Kanunla 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesine eklenen hüküm gereğince; 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu ile 1136 sayılı Avukatlık Kanunu uyarınca karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Vekalet ücretinin vergilendirilmesinde üç hususun dikkate alınması gerekmekte olup bunlar; vekalet ücretinin ödenmesi sırasında yapılacak %20 oranındaki gelir vergisi tevkifatı, ödeme anında düzenlenecek belge ve vekalet ücreti üzerinden katma değer vergisi hesaplanmasıdır. Gelir vergisi tevkifatına ilişkin yeni düzenleme avukatlara ek bir vergi yükü getirmiş midir diye soracak olursak tabi ki hayır getirmemiştir. Gelir vergisi tevkifatı, avukat nam ve hesabına vergi idaresine ödenecektir. Bu sebeple avukat yılsonunda hesapladığı gelir vergisinden kendi nam ve hesabına tevkifat suretiyle ödenmiş olan vergiyi yıllık gelir vergisinden mahsup edebilecektir. Şu halde, avukatlar bakımından ek bir vergi yükünden değil, gelir üzerinden alınan verginin erken ödenmesinden bahsedilebilir. (7) Yapılan düzenlemeyle, vekalet ücreti ödemelerinde şimdiye kadar idari görüşlerle yürütülen tevkifat uygulaması 193 sayılı GVK’nın 94. maddesine hüküm eklenmek suretiyle yasal güvence altına alınmıştır. Vergi İdaresince yapılan ikincil mevzuat düzenlemesiyle de vekalet ücreti ödemesinde tevkifatı kimin yapacağı, belge düzeni ve diğer hususlara açıklık getirilmiştir.

(Bu yazı, Terazi Hukuk Dergisi Ağustos/2020 sayısında yayımlanmış olup Sn. Türkay’ın özel izni ile yayınlanmıştır.)

(1) Antalya Vergi Dairesi Başkanlığının 9.11.2017 tarih ve 49327596-120.04[GVK.ÖZ.2016.34] – 181943 sayılı özelgesi, Erişim Tarihi: 01.06.2020, www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi.
(2) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 23.01.2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.1 255 sayılı özelgesi, Erişim tarihi: 10.06.2020, www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi.
(3) Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 13.11.2017 tarih ve 27575268-105[236-2015-369]-447207 sayılı özelgesi, Erişim Tarihi: 31.05.2020, www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi.
(4) Türkiye Barolar Birliği Başkanlığının 16.12.2019 tarih ve 2019/73 sayılı Duyurusu, Ankara, Erişim Tarihi: 02.06.2020, https://www.barobirlik.org.tr/Haberler/duyuru-201973-81003.
(5) Taş Bülent/ Karyağdı Nazmi, Avukatlar ve Gelir İdaresi Arasında Paylaşılamayan Karşı Taraf Vekalet Ücreti, 15 Aralık 2019, Erişim Tarihi: 02.06.2020, https://vergialgi.com.
(6) Alpaslan Mustafa, 7194 Sayılı Yasa İle Avukatların Vekalet Ücretinde Tevkifat Yapılması Konusunda GVK Düzenlemesi, 15.02.2020,https://www.muhasebeweb.com, Erişim Tarihi: 13.04.2020.
(7) Türkiye Barolar Birliğinin 16.12.2019 tarih ve 2019/73 sayılı Duyurusu, Erişim Tarihi: 31.05.2020, https://www.barobirlik.org.tr/Haberler/duyuru-201973-81003.

1. 9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu
2. 19/3/1969 tarihli ve 1136 sayılı Avukatlık Kanunu
3. 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu
4. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
5. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu
6. 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu
7. 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun
8. 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği
9. Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği
10. 356 ve 375 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri
11. Anayasa Mahkemesi’nin 10.04.2019 tarih ve E:2017/154, K:2019/18 sayılı Kararı
12. Türkiye Barolar Birliğinin 16.12.2019 tarih ve 2019/73 sayılı Duyurusu
13. http://www.gib.gov.tr/Özelgeler
14. Taş Bülent / Karyağdı Nazmi, Avukatlar ve Gelir İdaresi Arasında Paylaşılamayan Karşı Taraf Vekalet Ücreti, 15 Aralık 2019, https://vergialgi.com
15. Türkay İmdat, Serbest Meslek Kazancının Vergilendirilmesi, Seçkin Yayınevi, 3. Baskı, Ocak/2016 Ankara
16. Türkay İmdat, Avukatlık Vekalet Ücretlerinin Vergilendirilmesi, Terazi Aylık Hukuk Dergisi, Sayı:109, Eylül 2015
17. gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 13.11.2017 tarih ve 27575268-105[236-2015-369]-447207 sayılı özelgesi
18. gib.gov.tr/Özelge Sistemi/İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 23.01.2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.1-255 sayılı özelgesi
19. gib.gov.tr/Özelge Sistemi/Antalya Vergi Dairesi Başkanlığının 9.11.2017 tarih ve 49327596-120.04[GVK.ÖZ.2016.34] – 181943 sayılı özelgesi