İmdat TÜRKAYGiriş: 15.09.2021 - 23:34Güncelleme:15.09.2021 - 23:40

2855OKUNMA

OECD Üyesi Ülkelerde ve Türkiye’de Mükellef Haklarının Karşılaştırılması-II

2. Türkiye’de Mükellef Haklarının Gelişimi

Türk Vergi Sisteminin tarihsel sürecine baktığımızda mükellef hakları konusunda Vergi İdaresi tarafından ortaya konan ilk iradenin 2005 yılında Gelirler Genel Müdürlüğünden, 5345 sayılı Kanunla Gelir İdaresi Başkanlığına geçişte Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığının kurulması olduğu ve hemen ardından OECD ülkelerinde var olan bildirgeler kapsamında Türk Gelir İdaresi tarafından Şubat/2006 yılında Mükellef Hakları Bildirgesinin yayımlanması olduğu görülmektedir. Gerçekten de Türk Gelir İdaresi, mükellef haklarını garanti altına alma kararlılığını göstermek amacıyla Şubat 2006’da Türk mali tarihinde bir ilki gerçekleştirerek Mükellef Hakları Bildirgesi yayınlanmıştır. Daha sonra 2008 yılında Türkiye genelinde hizmete giren Vergi İletişim Merkezi (VİMER-189) de mükellef odaklı hizmet anlayışının bir gereği olarak on iki yıldır vatandaşlara/mükelleflere vergisel konularda profesyonel olarak danışmanlık hizmeti vermektedir. Ayrıca, Gelir İdaresi tarafından Etik Kurallar Bildirgesi de yayınlanmış durumdadır.⁽¹⁾

Gelir İdaresinin kuruluş Kanunu olan 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun’un⁽²⁾ “Amaç” başlığı altındaki 1. maddesinde, mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu sağlamak, mükellef haklarını gözeterek yüksek kalitede hizmet sunmak ibaresi ile 4. maddede yer alan mükellefin vergiye uyumunu kolaylaştırmak, mükellef haklarını korumak, mükellef-Gelir İdaresi Başkanlığı ilişkilerinin karşılıklı güven esasına dayanması konusunda gerekli tedbirleri almak, mükellefleri vergi mevzuatından doğan hak ve ödevleri konusunda bilgilendirmek ibaresi ile mükellef odaklılık ilkesi vurgulanmış olup kanunda “mükellef hakları” ibaresi defalarca zikredilmiştir. Mükellef hakları; mükellefiyet tesisinden sona ermesine kadar mükellefe destek olmak amacıyla, genel haklar (bilgi edinme, başvuru yapma, vergilemede belirlilik, mükellefe ilişkin bilgilerin gizliliği, dilekçe verme, kamu denetçisine başvurma, dava açma, adil muamele görme, temsilci kullanma hakları) ile özel haklar (vergi/ceza ihbarnamesinin kesinleşmesinde, vergi tahsilatında, vergi ihtilaflarının çözümünde, vergi denetimi sırasındaki haklar) olmak üzere iki sınıfa ayrılmaktadır. Mükellefin vergi kanunlarının uygulanması sırasında karşılaştığı özel durumlar ve işlemlerle ilgili özel haklarından bazıları; uzlaşma, pişmanlık, düzeltme talebi, şikayet yolu ile müracaat, ödeme emrine itiraz, tecil-taksitlendirme, cezalarda indirim, özelge talep etme, mahsup ve iade talep hakları olarak sayılabilir. Mükelleflerin özel haklarında geçmiş yıllarda çok önemli düzenlemeler yapılmış ve mükelleflerin bu haklarını (uzlaşma, cezalarda indirim gibi uygulamalarda sağlanan kolaylıklar) daha avantajlı kullanmaları sağlanmıştır. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun yeniden düzenlenen mülga 370. maddesi ve izaha davet müessesesini içeren vergi incelemesi süreci de bu kapsamda değerlendirilmelidir.

2.3.1. Türkiye’de Mükellef Hakları Mekanizmaları-İç Mekanizma

2013 yılında bir Avrupa Birliği Projesi kapsamında Gelir İdaresi tarafından hayata geçirilen Mükellef Geri Bildirim Sistemi, mükelleflerin; vergi mevzuatı ve uygulamaları ile ilgili olarak görüş ve önerilerinin alınması için oluşturulmuş bir sistemdir. Vergi mevzuatı ve uygulamaları ile ilgili aksaklık veya geliştirilmesi mümkün alanlarla ilgili olarak vatandaşları sisteme girerek görüş ve önerilerini GİB’e iletme imkanı bulmaktadırlar. Mükelleflerin görüşleri doğrultusunda Gelir İdaresince sunulan hizmetlerin, daha kaliteli, etkin ve verimli bir şekilde gerçekleştirilmesini sağlayarak gönüllü uyumun arttırılması amacını taşıyan Mükellef Geri Bildirim sistemi, https://intvd.gib.gov.tr/geribildirim/onGiris.jsp adresinde hizmet vermektedir. İdarenin merkez ve taşra birimlerinde sunulan hizmetlere yönelik önerileri ile vergi borcu sorgulama, ödeme, motorlu taşıtlara ilişkin mükellefiyet ve tahsilat gibi bazı işlem talepleri, Vergi İletişim Merkezi (189) veya www.gib.gov.tr adresi üzerinden alınarak ilgili birimlere iletilmekte ve sonuçları hakkında mükelleflere bilgi verilmektedir.

Yukarıdaki tabloda da görüldüğü üzere, mükellefler bu sistemi çok fazla kullanmamakta ve genellikle CİMER üzerinden başvuruyu tercih etmektedirler.

2.2. Kamu Denetçiliği Kurumu (Dış Mekanizma)

Türkiye’de mükellef hakları mekanizmaları kapsamında dış mekanizma olarak mükelleflerin başvuru yapabildikleri bir diğer yerde Kamu Denetim Kuruludur. Ombudsmanlığa tüm kamu kurum ve kuruluşları hakkında her türlü iş ve eylemleri ile kamu görevlilerinin tutum ve davranışları hakkında şikayet başvurusu yapılabilir. Ancak, başvurunun dava açmadan önce yapılması gerekmektedir. Kamu kurumu tarafından yapılan işlem kesinleşmiş ise yani idareye başvurmanın artık bir faydası yok ise doğrudan ombudsmanlığa başvuru yapılabilir. İdarenin tutum ve davranışlarına karşı başvuru yapılmışsa idari başvuru yollarının tüketilmesi şartı aranmaz. Ombudsman inceleme ve araştırma süreci devam ederken tarafları karşılıklı olarak dostane çözüme davet edebilir. Ombudsman inceleme ve araştırma süreci sonucunda;

• Karar verilmesine yer olmadığına dair karar,
• Ret kararı,
• Tavsiye Kararı verebilir.

Tavsiye kararı başvuru sahibinin haklı olduğu ve idarenin işlem ve eyleminin hukuka ve hakkaniyete aykırı olduğu sonucuna varılması halinde verilir. Tavsiye kararı idareye hatalı davranışın kabulü, zararın tazmini, mevzuat değişikliği önerisinde bulunulması, işlemin geri alınması, kaldırılması veya değiştirilmesi yönünde önerilen içeren karardır. Tavsiye kararı idareye tebliğ edildikten sonra idare karara uyup uymayacağını Kuruma bildirir. Kurum tarafından;

• Karara uyması halinde hangi eylem ve işlemleri gerçekleştirdiği,
• Karara uymaması halinde ise gerekçesini,

30 gün içinde Kuruma bildirmek zorundadır. Bu süre içinde herhangi bir işlem tesis etmeyen idareye karşı başvuru sahibi tarafından dava açılabilir. Tavsiye kararına uymama gerekçesi yeterli olmayan idarelerin yöneticileri TBMM Karma Komisyonuna davet edilerek izahat vermek suretiyle verilen kararlar takip edilmektedir. Ombudsmanlık kararlarına uymayan idareler yılsonunda yayımlanacak yıllık rapor ile kamuoyuna açıklanmaktadır. Kurumun yıllık rapor ve özel rapor olmak üzere iki tür rapor hazırlama yetkisi ve görevi vardır. Yürütülen faaliyetler ve sorun alanlarına yönelik önerileri kapsayan yıllık rapor TBMM’ye sunulur. Karma komisyonda görüşüldükten sonra hazırlanan özet rapor TBMM Genel Kurulunda görüşülür. Resmi Gazetede yayımlanmak suretiyle kamuoyuna duyurulur. Özel raporlar, adalet ve hakkaniyet açısından kamuoyunu ilgilendiren konularda gerekli görülmesi durumunda şikayete bağlı kalınmaksızın kamuoyuna sunulan raporlardır.

Ayrıca, ülkemizde mükelleflerin dış mekanizma olarak başvuru yapabilecekleri en önemli bir yerde CİMER olup mükelleflerin şikayet, öneri ve isteklerini bu sistem üzerinden Hazine ve Maliye Bakanlığına iletilebilmeleri mümkün bulunmaktadır. CİMER’e Alo 150, online ya da e-devlet üzerinden başvuru yapılabilmektedir. 

2.3. Ülkemizde Yeni Kurulan Mükellef Hakları Kurulu

Ülkemizde 18.04.2020 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 60 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile 1 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesine eklenen 238/A maddesi ile “Mükellef Hakları Kurulu” kurulmuş bulunmaktadır. “Mükellef Hakları Kurulu” na ilişkin olarak 1 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesinin 238/A maddesindeki hükümler şöyledir; “Mükellef haklarının korunmasına yönelik temel ilke ve kuralları belirlemek, bu ilke ve kuralların benimsenmesi ve uygulanmasını sağlamak, mükellef haklarına yönelik başvuruları değerlendirmek ve İdareye önerilerde bulunmak üzere Mükellef Hakları Kurulu kurulur. Mükellef Hakları Kurulunun oluşumu, üyelerin seçimi, görevlendirilmesi ve görev süreleri ile çalışma usul ve esasları yönetmelikle düzenlenir.

Kurul, görevleri ile ilgili olarak gerekli olan bilgileri bütün kamu kurum ve kuruluşlarından istemeye yetkilidir. Kendilerinden bilgi istenen bütün kamu kurum ve kuruluşları bu bilgileri vermekle yükümlüdürler.  Bu şekilde elde edilen bilgilerden vergi mahremiyeti kapsamında olanların gizliliğine uyulur. Kurulun başkan ve üyeleri ile personeli, görevlerini yerine getirmeleri sırasında edindikleri, kamuya, ilgililere ve üçüncü kişilere ait gizlilik taşıyan bilgileri, kişisel verileri, ticari sırları ve bunlara ait belgeleri, bu konuda mevzuat gereği yetkili kılınan mercilerden başkasına açıklayamaz, kendilerinin veya üçüncü kişilerin yararına kullanamaz. Bu yükümlülük görevden ayrılmalarından sonra da devam eder. Mükellef Hakları Kurulu Başkan ve üyelerine bu görevleri sebebiyle, 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin ek 29 uncu maddesi uyarınca (3000) gösterge rakamının memur aylık katsayısı ile çarpımı sonucu bulunacak tutarda ve ayda dört toplantıyı geçmemek üzere, her toplantı günü için Bakanlık bütçesinden huzur hakkı ödenir.”  

Nisan/2020 ayında kurulan Mükellef Hakları Kurulunun fonksiyonlarına baktığımızda;

• Mükellef haklarının korunmasına yönelik temel ilke ve kuralları belirlemek, bu ilke ve kuralların benimsenmesi ve uygulanmasını sağlamak,
• Mükellef haklarına yönelik başvuruları değerlendirmek ve İdareye önerilerde bulunmak,

olduğu görülmektedir. Söz konusu madde hükmüne göre, Mükellef Hakları Kurulunun oluşumu, üyelerin seçimi, görevlendirilmesi ve görev süreleri ile çalışma usul ve esasların yönetmelikle düzenleneceği belirtilmektedir. Önümüzdeki süreçte bu konuda yayınlanacak olan yönetmelikle söz konusu Kurulun nasıl çalışacağı daha net olarak anlaşılacaktır. 2005 yılındaki yapılanma sonrasında mükellef odaklı bir idare olmanın benimsenmesi ile vergisel işlemlerde mükellef odaklı yaklaşım ilkesine ayrı bir önem verildiği ve mükellef odaklı hizmet anlayışını tüm teşkilatına yerleştirmek için çalışmaların yapıldığı görülmektedir. Tüm bu sürecin sonucunda, Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı olarak kurulan Mükellef Hakları Kurulunun faaliyete geçmesi mükellef haklarına verilen önem açısından önemli bir gelişmedir. Ayrıca, birçok OECD üyesi ülkede uzun yıllardır var olan benzeri yapılanmanın bir benzerinin ülkemizde geçte olsa faaliyete geçmesi, vergi mükelleflerine verilen önemin bir göstergesidir. Mükellef hakları konusunda sonraki aşamada yapılması gereken ise, 213 sayılı Vergi Usul Kanununa, mükellef hakları konusunda, mükelleflerin kendilerine karşı yapılan vergisel işlemlere karşı var olan genel ve özel haklarına ilişkin yasal hükümlerin eklenmesi ve mükellef haklarının yasal güvence altına alınması olacaktır.

İdarenin ve dolayısıyla vergi idaresinin denetlenmesinde, klâsik yollarla yapılan denetimler yetersiz kalabilir. Parlâmento denetimi, iç denetim, yargı denetimi gibi. Örneğin ülkemizde, vergi mükellefleri idarenin işlemlerine karşı Vergi Usul Kanunu’nda 116’ıncı ve 126’ıncı maddeleri arasında düzenlenen “hata düzeltme” yoluna başvurabilmektedir. Ancak bu başvuru sadece vergi hataları için yapılır. Hukukî uyuşmazlıkların tümü için bu yola başvurulamamaktadır. Çünkü sadece kanunda belirtilen vergi hataları durumlarında başvurulabilecek bir yoldur. Bu durum mükellef haklarının korunmasına negatif bir etki yaratmaktadır. Özellikle en etkili denetim olan yargı denetiminin ağır işlemesi, pahalı olması, prosedürlerinin fazlalığı, sınırlı bir denetim olması gibi nedenler bu duruma örnek gösterilebilir. Vergi Ombudsmanının temel amaçlarından biri de Vergi İdaresine karşı vergi mükelleflerinin haklarının korunması ve vergilendirme sisteminin uygulamalarına ilişkin şikâyetlerle ilgilenmesidir. Klâsik denetim yollarının yetersizliği, vergi idaresinin işlemlerinin yerindeliğinin denetlenmesi açısından Vergi Ombudsmanlığı olumlu etki sağlar. Özellikle Vergi İdaresinin ilgilenmek istemediği, idarenin çözüme kavuşturamadığı problemlere, mükellef haklarının ihlâl edildiği hallere müdahale ederek onlara haklarının kullanımı hususunda katkı sağlar. Vergi Ombudsmanının vergi mükelleflerinin haklarının korunması bağlamında görevli bir merci olarak algılanması vergi yargısının yükünü azaltmasında etkili bir rol üstlenmesine katkı sağlayacaktır.⁽³⁾

Ülkemizde yapılanmanın vergi ombudsmanlığı şeklinde değil de Mükellef Hakları Kurulu olarak kurulmasının bir sakıncası yoktur ve aynı işlevi görecektir. Gelecek dönemde, Mükellef Hakları Kurulunun faaliyetine başlaması ile haklarının ihlal edildiğine ilişkin olarak mükellefler tarafından İdarenin dışında ayrı bir birime başvuru yapabilmek, mükelleflerin vergiye gönüllü uyumunu artıracaktır. Gerçi mevcut durumda, mükellefler, Kamu Denetçiliği Kurumuna (Ombudsmanlık) vergisel işlemlere karşı dava açmadan önce başvuru yapabilmektedirler. Ancak, vergisel işlemlere karşı İdareye başvurduktan sonra başvuru yapabilecekleri, İdareden bağımsız olan özel bir birimin olması toplumsal vergi bilincinin ve vergiye gönüllü uyumun yerleşmesi açısından çok daha anlamlı olacaktır.

2.4. Vergi Usul Kanununa Mükellef Hakları Konusunda Bölüm Eklenmesi

OECD ülkelerinde mükellef hakları sistematik bir şekilde ve ayrı bir set olarak vergi kanunlarında veya idari belgelerde açıkça düzenlenmiştir. Türkiye’de mükellef haklarının büyük bir kısmı esasında anayasa veya vergi kanunlarında bulunmakla birlikte, bunlar kanun maddeleri içinde serpiştirilmiş durumdadır. Bu nedenle, uzmanların bile mükellef haklarını takip etmekte zorlandığı görülmektedir. Bu nedenle Türkiye'de hukuk devleti,  insan hakları ve gelir idarelerinden beklentiler doğrultusunda mükellef haklarının geliştirilmesi, etkin bir şekilde korunması ve OECD ülkeleri seviyesine çıkarılması için 213 sayılı Vergi Usul Kanununda "Mükellef hakları" başlıklı bir kitabın düzenlenmesinde yarar vardır. Bunu yapabilmek için Vergi Usul Kanunu'nun beşinci kitap başlıklı  "mükellefin hakları"  şeklinde değiştirmelidir.  Yapılacak bu değişiklikle uygun olarak bu kitabın birinci kısmı "Mükellefin Genel Hakları" başlığını taşımalı ve ikinci kısmı "Mükellefin Özel Hakları" şeklinde isimlendirilmelidir.

Mükellefin genel hakları kısmında; adil ve saygılı hizmet alma hakkı, bilgilendirme hakkı, başvuru hakkı, mükellef bilgilerinin gizliliği hakkı, özel hayatın gizliliği ve korunması hakkı, belirlilik hakkı, temsilciden yararlanma hakkı, doğru ve adil vergi sistemi hakkı ayrı maddelerde net bir şeklinde düzenlenmelidir. Mükellefin özel hakları kısmında ise; vergilendirme sırasında haklar, vergi denetimi sırasında haklar ve vergi yargılaması sırasında haklar ayrı bölümler halinde ayrıntılı bir şekilde düzenlenmelidir. Örneğin 2016 yılında çalışmaları başlatılan Vergi Usul Kanunu Taslağı ile ilgili metne bir bölüm olarak konulan Mükellefin Hakları ve Ödevleri başlığı altındaki genel ve özel hakların, mükellef haklarının tamamını kapsadığı söylenemez.⁽⁴⁾ Bu kapsamda, 213 sayılı Vergi Usul Kanununa eklenecek bir bölüm ile mükellef hakları yasal güvence altına alınmalıdır. Vergi İdaresi personeli de mükellef hakları konusunda eğitilmeli ve mükellefe karşı yapılacak profesyonel nezaket kurallarına uyulmamasının veya vergisel işlem hatalarının çalışanlar nezdinde bir karşılığının olacağı vurgulanmalıdır.

3. Vergi Yükünün Vergiye Uyuma Olan Etkisi

Vergi konusunda uzman olan veya olmayan toplumun tüm kesimleri ile birebir vergi konusu gündeme geldiğinde, herkes tarafından kabul gören bir tespit vardır o da vergi oranlarının yüksekliğidir. Toplumun geneli tarafından özelliklede mükellefler ve meslek mensupları tarafından vergi gelirlerinin artması için yapılan bir öneri de şöyledir; “vergi oranları çok yüksek, şayet örneğin KDV oranı %18 yerine %10 olsa herkes alış-verişlerinde fatura düzenler ve KDV devlete kalır.” Yine gelir ve kurumlar vergisi başta olmak üzere vergi oranları düşük olsa kimse vergi kaçırmaz ve devletin vergi geliri artar. Aslında işin özeti şudur, vergi oranlarının düşürülmesiyle denetimlerde artırılırsa herkes belgeli mal ve hizmet satar ve devlet sürümden kazanır ve vergi gelirleri artar, herkeste ödemeyi yaptığı anda belgesini alır ve böylece kayıtlı yani belgeli bir yaşama toplum olarak geçmiş oluruz. Toplumun tüm kesimlerinde konuşulan bu konuyu vergi hukukçuları ve vergi dünyasına taraf olan herkes aslında düşünmektedir. Ancak, bu konuda çok büyük bir risk vardır ve bu düşünce eyleme dönüştüğü anda vergi gelirlerinin artacağının garantisi yoktur. Diyelim ki KDV oranı %10’a düşürüldü ve mal ve hizmet satışlarında KDV %10’dan hesaplandı. Şayet belge düzenleme ve alma konusunda bilinç seviyesi yeterli değilse ve istenen düzeyde belge düzenlenmez ve alınmazsa yine vatandaşın ödediği KDV devlete değil satıcıda kalacaktır. Yani vergide oranları düşürdüğünüz anda sıkı bir denetim ve toplumsal bilinçlendirme kampanyasının beraberinde yapılması gerekmektedir.

ABD, 1980’lerin başında ekonomik krize girdiğinde herkes krizden kurtulmak için çeşitli öneriler ve formüller sunar ve  Başkan Reagan’a danışmanlık yapan Arthur Laffer de bir çözüm önerisinde bulunur. Laffer’e göre “Vergiler yüksek olduğu için halkın elindeki sermaye azalmakta, sermaye azlığı nedeniyle üretim düşmekte ve netice olarak daha az vergi toplanmaktadır.  Daha çok vergi toplamak için vergi oranlarının düşürülmesi gerekir.” Bu çözüm önerisini benimseyen Reagan derhal vergi oranlarını düşürür ve Amerika’ya kısa bir süre içinde ekonomik krizden çıkarır. Vergi oranlarının düşürülmesi fikrinin mimarı Arthur Laffer, bu fikri ünlü İslam alim İbn-i Haldun’dan aldığını da söylemekten çekinmemiştir.  Bu teori bir süre “Laffer Haldun Etkisi” olarak adlandırılsa da sonraları sadece Laffer’e mal edilmiştir.

İbn-i Haldun’a göre; “Devletin yüksek vergiler koyması devlete fayda değil zarar getirir. Çünkü yüksek vergiler halkın sermayesinin azalmasına, o da üretimin düşmesine ve neticede vergi gelirlerinin azalmasına sebep olur.  Yani vergi artışıyla toplanan vergiler arasında ters bir orantı vardır.  Bu da hem halka hem de devlete zarar verir. Oysa vergiler düşerse halkın elindeki sermaye artacağından üretim de artacaktır ve sonuçta üretim arttığı için toplanan vergi miktarı da artacaktır. Düşük vergi girişimciliği desteklediği gibi hazinenin de dolmasına neden olur.  Düşük vergilerle hem halk hem de devlet feraha kavuşur.”Aslında İbn-i Haldun vergi toplamada devletin bir nevi sürümden kazanmasını istiyor.  Böylelikle halkın elindeki para arttıkça üretim ve tüketim artacağından toplanan vergi de artmış olacaktır.

Buradan şöyle bir çıkarımda bulunmak mümkün bulunmaktadır. Vergi oranlarının düşürülmesi vatandaşların vergiye olan bilincini artırabilir mi acaba? Gerçekten de mükellefler belki de vergi oranları çok yüksek olduğu için mi vergi kaçırma yöntemini seçmektedirler. Çünkü vergi bilinci ve vergiye gönüllü uyum kavramları kendiliğinden gelişecek bir şey değildir. Şayet bir ücretli ücret tutarından çok yüksek oranlarda vergi ve sigorta primi kesildiğini düşünüyorsa vergiye karşı olumsuz bir algı geliştirecek, çarşı ve pazarda yapmış olduğu alış-verişlerde belki de kızgınlıktan olsa gerek her alış-verişinde belgesini istemeyecektir. Yani vergi bilinç seviyesi ne kadar yüksek olursa olsun eğer bir vatandaş vergi yükü konusunda haksızlığa uğradığını düşünürse vergisel kurallara ve belgeli yaşamaya uygun hareket etmeyebilecektir. Bu nedenle, belgesiz alış-verişin bu kadar yüksek olduğu dönemlerde, dönemsel olarak örneğin KDV oranlarını düşürüp ülke genelinde sürümden kazanıp KDV tahsilatının seyrine bakmakta fayda olabilir. Zaman zaman belli sektörlerde yapılan KDV indirimleri bu uygulamaya ölçü olmayabilir, çünkü beyaz eşya veya mobilya sektöründe yapılan KDV indirimlerinde istenen KDV artışı sağlanmayabilir. Bu sektörlerin üretici ve satıcıları zaten belgeli mal alan ve satan firmalardır. Önemli olan ülke genelinde istisnaları da daraltmak suretiyle tüm alanlardaki KDV oranını düşürmek ve sürümden kazanarak KDV gelirinin artıp artmayacağını bir kez olsun denemektir. Ancak daha öncede belirttiğimiz gibi şayet vatandaş yine belgesini istemezse, bırakın sürümden kazanmayı elinizdeki KDV gelirini de kaybetme riski olabilir. Bu nedenle, böyle bir karar olmadan önce toplumun tüm kesimleriyle iletişime geçilmeli ve uygulamanın başlamasıyla beraber sıkı bir denetimle beraber belgeli alış-verişin önemi konusunda kampanya yapılması  gerekir.

1982 Anayasasının 35. maddesinde düzenlenen mülkiyet hakkı, 1961 Anayasa’sından farklı olarak sosyal ve ekonomik haklar ve ödevler bölümünde değil de kişi hakları ve ödevleri bölümünde düzenlenmiştir. Bu, 1982 Anayasasının mülkiyet ve mirası bir hak olarak, klasik hak ve özgürlükler arasında algıladığını göstermektedir. Her vergi ya da mali yükümlülük mülkiyete müdahale edilmesini gerektirdiği için, mülkiyet ve miras hakları vergilendirme açısından oldukça hassastırlar. Anayasa Mahkemesi’nin 7/11/1989 tarih ve 6/42 sayılı Kararında, kamusal gereksinimleri karşılamak için kişi ve kuruluşların malvarlıklarının bir bölümünün devlete geçirilmesi, bu yolla kamuya aktarılması anlamındaki verginin salınıp toplanması zorunluluğunun açık olduğu, ancak bunun Anayasal sınırlar içinde mümkün olabileceği vurgulanmıştır. Veraset ve intikal vergisi, gelir vergisi, taşıt alım vergisi ve emlak vergisi mülkiyet hakkına sınırlama getiren en önemli vergilerdir. Bu ve benzeri vergilerin oranlarının ölçülü tutulması halinde Anayasanın 35. ve 13. maddeleri kapsamında bir sınırlama getirilmiş olacak, bu vergilerin Anayasaya aykırılığı düşünülmeyecektir.⁽⁵⁾

Anayasa Mahkemesi 20.04.2016 tarihli Kararıyla; 31/12/2005 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanan 97 seri No.lu Genel Tebliğ'e dayanılarak 2005 yılı vergilendirme dönemi için sonraki yıllarda resen yapılan vergi tarhiyatı işlemlerinde Anayasa'nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan verginin kanuniliği ilkesi gereği kanuni düzeyde sağlanması gereken öngörülebilirliğin ve anlaşılabilirliğin sağlanamadığı, kanun hükümlerindeki belirsizliğin kanun altı düzenleme ve idari uygulamalar veya yargısal içtihatlarla da giderilemediği, bu durumda başvurucu tarafından 2005 yılında gerçekleştirilen işlemlerin vergilendirilmesi bakımından öngörülebilir bir kanuni dayanağın bulunmadığı anlaşılmaktadır. Anayasa Mahkemesi, başvurucunun Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar vermiştir.⁽⁶⁾ Tüm bu sonuçlar göstermektedir ki, vergi yükünü orantısız artışı vergiye uyumu düşürmektedir.

4. Vergi İdaresinin Farklı Uygulamalarının Mükellef Haklarına Olan Etkisi

Bir vergi dairesi başkanlığı çalışanları nezdinde yapılan ankette, “Vergi dairesi başkanlığı çalışanları, mükellef hakları konusunda yeterli bilgiye sahiptir ve iletişim teknikleri konusunda güçlüdür” ile “Aksi ispatlanmadığı sürece, mükellefin dürüst olduğu ve kendisine bu şekilde davranılması gerektiği” düşüncesine katılanlar arasında farklılıklar olmuştur. Çalışanların %70’i mükelleflerin dürüst olduğu düşüncesine katılmışlardır. Gerçekten vergisel işlemleri yapan çalışanların önyargısız bir şekilde her mükellefin en yüksek seviye saygıyı hak ettiğini ve işlem sonuçlarında mükellefi sınırsız bir şekilde bilgilendirmesi gerektiğini asla unutmaması gerekir. Çünkü mükellef karşı tarafta yer alan hasım veya rakip değildir, gelir idaresi çalışanlarının bu işi yapma sebebidir yani varlık sebebidir. Vergi sisteminin bileşenlerinden biri çalışanlarsa, diğeri de mükelleftir ve mükellef varsa çalışanlar işlerini yapabilecektir. Bu nedenle, mutlaka mükellef odaklı çalışmak ve sorunlara çözüm üretmek birincil öncelik olmalıdır.

Vergi mükelleflerinin en büyük şikayetlerinden birisi de vergi idaresinin aynı kanuni ve idari düzenlemeleri, birebir aynı ya da benzer somut olaylarda farklı şekillerde uygulamasıdır. Oysa, Anayasa’nın 10. maddesinde yer alan eşitlik ilkesi vergi idaresi bakımından da geçerlidir; başka bir deyişle, vergi idaresinin vergi hukuku düzenlemelerini -tüm mükelleflere- eşit şekilde uygulaması anayasal bir zorunluluktur. Nitekim, özellikle idarenin iç işleyişine yönelik genel düzenleyici idari işlemler, örneğin tebliğler, tam da bunu sağlamaya yöneliktir. Tebliğ ile vergi idaresi, memurlarına, ilgili yasa maddesinin ne şekilde anlaşılması ve uygulanması gerektiğini belirtmektedir. Uygulamada eşitliği sağlamaya yönelik bir başka örnek, 213 sayılı VUK’nun 413. maddesinde yer almaktadır. Bu düzenleme ile sirküler ve özelgelerin, Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesinde, Gelir İdaresi Başkanı veya tevkil edeceği bir başkan yardımcısının başkanlığında en az üç daire başkanından müteşekkil bir komisyon marifetiyle oluşturulacağı öngörülerek, çelişik özelge ve sirkülerler yayınlanması engellenmek istenmiştir. Ancak, uygulamada yine de eşitsiz idari uygulamalar görülmektedir.

Anayasa Mahkemesi (AYM) idarenin eşitsiz uygulamalarının mülkiyet hakkıyla bağlantılı olarak Anayasa’nın 10. maddesinde güvence alınan ayrımcılık yasağının ihlal ettiğine hükmetmiştir.⁽⁷⁾ Vergi mükellefleri bakımından bu son derece önemli kararın verilmesine neden olan sorun, vergi idaresinin, beyannamelerini indirimli özel tüketim vergisi (ÖTV) oranı uygulayarak veren mükelleflere yönelik farklı işlemleri olmuştur. AYM’ne göre, vergi idaresinin bu şekilde benzer durumlarda farklı işlemler uygulamış olup bu durum, ayrımcılık yasağı bağlamında mülkiyet hakkını ihlal etmektedir. Çünkü; 

• Farklı idari uygulamalara maruz kalan mükellefler, kıyaslanabilir ve benzer durumdadırlar. Aynı sektörde faaliyet gösteren ve ÖTV mükellefi olan, ilgili vergi incelemesine tabi tutulan, bir kat vergi ziyaı cezası kesilen şirketler ile üç kat vergi ziyaı cezası kesilen başvurucu şirket, karşılaştırma yapmaya müsait olacak şekilde “benzer durumda”dır. Dosya kapsamındaki bilgi ve belgelerden benzer durum tespit edilebildiğinden, aynı vergi incelemesine tabi tutulan mükellefler somut olay bağlamında “kıyaslanabilir” durumdadır. (Karar, No:87) 
• Farklı idari uygulama, ayrımcı muamele anlamına gelmektedir. Aynı sektörde ilgili vergi incelemesine tabi tutulan şirketler ile nispi olarak benzer koşullarda bulunan ve haklarındaki tarhlar üç kat cezalı olarak tahakkuk ettirilerek kesinleştirilen iki şirketin belirlenebilir özellik arz eden bir kategori oluşturduğu anlaşılmaktadır. Somut olayda, aynı sektörde ekonomik faaliyet icra eden ve tabi olunan vergisel rejim bakımından aynı statüde bulunan şirketlerden bir kısmı için bir kat vergi ziyaı cezası uygulanmasının, hakkında üç kat vergi ziyaı cezası uygulanan başvurucu yönünden “farklı bir muamele” olduğu açıktır. (Karar, No:92) 
• Ayrımcı muameleyi haklı kılabilecek makul ve nesnel gerekçeler bulunmamaktadır. Vergi incelemelerinin aynı kişilerce ve aynı dönemlerde yapılmaması gibi sebeplerle hukuki yorum farklılıkları yüzünden farklı sonuçlara yol açılması söz konusu olabilir. Ancak, somut olayda, şikayet edilen vergi incelemeleri altı ay gibi sınırlı bir dönemde belli bir sektörde (otomotiv sektöründe) uygulanan indirimin kötüye kullanılıp kullanılmadığı gibi spesifik bir konu ile sınırlı olarak yapılmıştır. Somut olaydaki istisnai koşullar, belirtilen özellikleri sebebiyle vergilendirme işlemlerinde farklı muamele yapılmamasını gerektirir. (Karar, No:106)
• Ayrımcı muamelenin sonuçları giderilmemiştir. İlgilisine yükümlülük yükleyen sakat bir işlemin her zaman için idare tarafından geri alınabilmesi mümkündür. Dolayısıyla vergi idaresinin tespit ettiği farklılığın sonuçlarını giderebilecek kesilen cezanın kısmen ya da tamamen geri alınması gibi araçlara sahip olmasına rağmen bunları uygulamaması, başvurucunun mülkiyet hakkına yapılan ayrımcı muameleyi ağırlaştırmaktadır. (Karar, No: 109) 
• Ayrımcılık yasağının ihlali, mülkiyet hakkı bakımından ağır sonuçlara yol açmıştır. Somut olayda vergi ziyaı cezasının farklı uygulanması, başvurucunun mülkiyet hakkı bakımından ağır sonuçlara yol açmaktadır. Öncelikle cezanın miktarı önemli ölçüde artmaktadır. Ayrıca, VUK md. 359’da düzenlenen fiiller ile işlendiği gerekçesiyle vergi ziyaına sebep olunduğundan bahisle vergi suçu raporu düzenlenerek yükümlü ceza soruşturması ve kovuşturmasına muhatap edilmektedir. Son olarak, vergi cezasının üç kat uygulanması nedeniyle mükellef uzlaşma hükümlerinden yararlanmaktan mahrum bırakılmaktadır. (Karar, No:110) 

Belirtmek gerekir ki; AYM’nin bu kararında, indirimli ÖTV uygulanan döneme ilişkin farklı idari uygulamalar olduğunu gözler önüne seren ve bizzat vergi idaresi tarafından hazırlanan raporun önemli rol oynadığı göze çarpmaktaysa da, mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlal edildiğinden bahsedebilmek için durumun muhakkak idare tarafından saptanması gibi bir şart olmadığı açıktır. Dolayısıyla, aynı hukuki düzenlemelerin benzer somut olaylarda, göreceli olarak uzun olmayan bir dönem içinde vergi idaresi tarafından farklı şekillerde uygulandığının saptandığı her durumda, AYM ayrımcılık yasağının ihlali kararı vermesi beklenmelidir. Kamu makamlarının vergisel müdahaleler bakımından geniş bir takdir yetkisi bulunduğunu yerleşik içtihat olarak kabul eden Yüksek Mahkeme’nin, bu takdir yetkisini sınırlı olduğunu nihayet önüne gelen somut bir olayda uygulaması son derece olumludur.⁽⁸⁾

5. Mükellef Hakları Konusunda Faaliyet Gösteren Sivil Toplum Kuruluşları ile İletişim ve İşbirliği

Dünyada mükellef haklarının korunması ve toplumda vergi bilincinin yaygınlaştırılmasına yönelik girişimler İngiltere, ABD ve Avustralya'da başlayıp diğer ülkelere yayılmıştır. Bunun doğal bir sonucu olarak mükellef hakları konusunda pek çok sivil toplum örgütü kurulmuştur. Günümüzde 45 ülke ve 65 üyeden oluşan Dünya Mükellefler Birliği, mükellef haklarının korunması ve vergi bilincinin yaygınlaştırılması amacıyla tüm dünyada faaliyetlerini sürdürmektedir. Mükellef haklarının korunmasına yönelik çalışmaların en fazla yoğunlaştığı Avrupa'da ise 29 ülkenin üye olduğu Avrupa Mükellefler Birliği bulunmaktadır. Sivil toplum kuruluşu olarak faaliyetlerini sürdüren bu birlikler, ülkelerde hukuka uygun ve adil vergilemenin hayata geçirilmesi ve mükellef haklarının korunmasına yönelik girişimlerini her geçen gün artırmaktadırlar. Türkiye’de 2019 yılı itibariyle mükellef haklarının korunması temel amacı çerçevesinde sivil kişiler tarafından kurulmuş olan dernek, vakıf, platform ve merkezler şöyledir;

• Vatandaşın Vergisini Koruma Derneği (VAVEK)-Ankara
• Mükellef Hakları Platformu-Bursa
• Mersin Mükellef Hakları ve Sorumlulukları Platformu-Mersin
• Vergi Mükellefi Savunucuları Derneği (VERSAV)-Kocaeli
• Vergi Mükellefinin Haklarını Koruma Derneği (MÜHAK)-İstanbul
• Vergi Hukuku Platformu (VEHUP)-İstanbul
• İstanbul Vergi Merkezi (İVM)-İstanbul

Mükellef hakları konusunda faaliyet gösteren bu sivil toplum kuruluşlarının tamamının temel gayesi; hukuka uygun, adil ve saygılı bir vergilendirme yapılması, vergi yükünün adil dağılımı, mükellef haklarının ayrı bir bölüm olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda yer almasının sağlanması, mükellef haklarını ayrıntılı bir şekilde açıklayan yeni bir “Mükellef Hakları Bildirgesi” yayınlanması, mükellef haklarının korunması için ülkemizde de ABD'deki Mükellefin Avukatı İdaresi veya Avrupa'daki Ombudsman benzeri özel bir yapının oluşturulması, mükellef hakları ile ilgili araştırmalar yapılması, raporlar hazırlanması, toplantı, konferans ve paneller düzenlenmesi, mükellef hakları ve vergileme konusunda toplumu bilinçlendirmeye yönelik çalışmalar yapılmasıdır. Vergisel işlemleri yapan (tarh-tahakkuk-tahsilat ve denetim ve inceleme) İdare ile bu sivil toplum kuruluşlarının mükellef hakları konusunda ortak çalışmalar, çalıştaylar ve işbirlikleri yapmaları mükellefler lehine çok önemli sonuçlar doğuracaktır. Nisan/2020 tarihinde mükellef hakları kurulunun kurulması da eminim ki bu konuda fikir üretmek için kurulan sivil organizasyonları çok memnun etmiştir.

6. Mükellef Hakları Açısından Yapılması Gerekenler

Mükellef odaklı yaklaşımla 2005 yılında yeniden yapılandırılan Gelir İdaresi Başkanlığı, kaliteli hizmet sunma anlayışından ödün vermeden mükellef memnuniyeti, vergi bilinci ile gönüllü uyumu artırmayı, vergi tahsilatında etkinliği ve kayıtlı ekonomiyi teşvik etmeyi amaçlamış ve mükellef hizmetlerinin öneminden hareketle daha kaliteli, hızlı, etkin ve kapsamlı faaliyetler yürütmek üzere Başkanlık bünyesinde Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığını kurmuştur. Türkiye'de mükellef hakları konusu, Başkanlık tarafından 2006 yılının Şubat ayında yayınlanan "Mükellef Hakları Bildirgesi" ile hızlı bir gelişim içerisine girmiştir. Mükellef hakları, mükelleflere vergi idaresi arasındaki ilişkilerin geliştirilmesi açısından son derece önemli olup, mükellef hak ve yükümlülüklerin bilinmesine yönelik düzenleme ve uygulamalar vergiye gönüllü uyumu artırma konusunda etkili olmuştur. Bu doğrultuda, Başkanlık tarafından vergi bilinci ve gönüllü uyumun artırılması, mükelleflerin vergi mevzuatından doğan hak ve ödevleri konusunda bilgilendirilmesi, hizmetler ile iletişim kanallarının hızlı ve etkin bir şekilde yürütülmesi, mükellef haklarının korunması için gerekli alt yapının hazırlanması ve mükellef şikâyetlerini değerlendirerek bu konuda gerekli tedbirlerin alınması gibi faaliyetler yürütülmektedir. Ayrıca, başta Vergi Dairesi Başkanlıkları olmak üzere bütün hizmet veren birimlerde, paydaşlardan ve mükelleflerden alınan görüş ve öneriler değerlendirilerek hizmet kalitesinin artırılmasına yönelik faaliyetlerin devam ettiği görülmektedir.⁽⁹⁾ Nisan/2020 tarihinde kurulan Mükellef Hakları Kurulunun kurulmasıyla, Türkiye’de mükellef hakları konusu gelecek dönemde çok daha fazla gündemde olacaktır.

Mükellef haklarının korunması açısından gelecek dönemde yapılması gerekenleri şöyle özetlemek mümkün bulunmaktadır.

• Mükelleflerin hak ve yükümlülükleri ile vergi düzenlemelerinin, mükellef tarafından anlaşılabilir, açık ve sade olması için mevzuat birimleri ile çalışmalar yapılmalı ve uygun araçlarla mükelleflere duyurulmalıdır.
• Mükellef grupları ve sektörler ile bunların hizmet ihtiyaçları da dikkate alınarak etkin mükellef hizmetleri gerçekleştirilmelidir.
• Mükellef ihtiyaçlarını karşılayacak ürün ve hizmetler sağlayabilecek entegre bir sistem oluşturulmalıdır.
• Mükelleflerin ödevlerini gönüllü bir şekilde yerine getirmeleri teşvik edilmelidir. Vergiye uyumlu mükelleflere %5 oranında sağlanan vergi indirimi uygulamasının kapsamı genişletilmelidir.
• Etkin bir şekilde mükellef hizmetlerini oluşturma, mükelleflerin gelişerek değişen ihtiyaçlarını tespit etme ve en hızlı şekilde geliştirerek sorunlarına çözümler üretilmelidir.
• Mükellefler hak ve yükümlülükleri konusunda, güncel mevzuat bilgilerine ulaşabilme hakkına sahiptir. Gelir İdaresi Başkanlığı, internet, telefon ve benzeri elektronik iletişim araçları ile yazılı, görsel ve yüz yüze iletişim araçlarını kullanarak mükelleflerin hakları ve yükümlülükleri konusunda doğru ve zamanında bilgi almalarını sağlayacak tedbirler almalıdır.
• Mükelleflerin vergiye gönüllü uyumlarının artırılmasında onlara müşteri mantığı ile yaklaşılmalıdır. Profesyonel, tarafsız ve dürüst hizmet sunulmalı ve mükellef memnuniyeti sağlanmalıdır.
• Mükellefin özellikle kendisi ile ilgili işlem yapılırken vergi idaresinde yapılan işlemlerin yerine getirilmesine engel olmayacak biçimde vergilendirme sürecine daha fazla katılımının sağlanması gerekmektedir.
• Vergi idaresinin yeniden yapılandırılmasına yönelik olarak ülkemizde benimsenen fonksiyonel ve mükellef odaklı bir yapılanmaya uygun olarak mükelleflere en iyi şekilde hizmet sunulması ve destek olunması için gerekli birimler oluşturulmalıdır.
• Mükellef haklarının korunmasını topluma yaymak ve sivil toplum kuruluşlarının da konuyla ilgilenmelerini sağlamak amacıyla ülkemizde de Mükellef Birlikleri kurulmalıdır. Ayrıca Dünya Mükellefler Birliğine de üye olması sağlanarak uluslararası platformda mükellef haklarının korunmasına yönelik çalışmalara katkı sağlanmalıdır.
• Mevzuatlarda mükelleflerin aleyhine olan gri alanlar tespit edilmeli ve bu konuda düzenlemeler yapılması sağlanmalıdır. (Örneğin, mükelleflerin, tarhiyatlar aleyhine dava açtıklarında faiz işlemesini durdurmak için ödeme yapmaları veya ihtirazi kayıtla beyanda bulunarak ödeme yapmaları halinde ödedikleri vergileri yargı kararına göre geri aldıklarında arada geçen süre için faize hak kazanmaları gerekmektedir.)
• Mükelleflere, vergi incelemelerinde ve tutanak yahut bilgi alınması aşamasında ve uzlaşma görüşmelerinde, yanlarında avukatlarını ve/veya mali müşavirlerini de bulundurma ve gerektiğinde onlara danışabilme hakkının yasal hak olarak düzenlenmesi gerekmektedir.
• İnceleme elemanlarına, inceleme sonuçlarının olumlu olması ve matrah farkı bulunamaması halinde düzenlenen kabul raporları da mükellefe tebliğ edilmelidir.
• Mükelleflerin özelge (mukteza) taleplerinin belli bir süre içinde cevaplanması zorunlu hale getirilmelidir.
• İhtirazi kayıtla beyan müessesesi mükellefin lehine yeniden düzenlenmelidir.
• Vergi incelemesi yapılırken hukukun belirlediği kurallar çerçevesinde mükellef haklarının korunması açısından önem arz eden adil yargılanma hakkına uyulması gerekmektedir.
• Vergi incelemesinin tüm süreçlerinde mükellefin çok iyi bir şekilde bilgilendirilmesi gerekir.
• Uzlaşma komisyonlarının işlemlerinin çalışmalarının kamuda saydamlık ve şeffaf yönetim açısından objektifleştirilmesi ve denetime açık olması gerekmektedir.
• Dünya Mükellefler Birliği ve Avrupa Mükellefler Birliği’ne üyelik için çalışmalar yapılmalıdır.

7. Sonuç ve Genel Değerlendirme

Bugün dünya üzerinde izlediği politikalara baktığımızda belki de en fazla eleştirilen ülkelerin başında ABD gelmektedir. Ancak, tartışmasız olarak vergi hukuku üzerine emek veren insanlara vergi bilincinin ve algısının en yüksek olduğu ülke hangisidir diye soracak olsak alınacak cevap da yine ABD olacaktır. Amerikan Başkan adayları seçim konuşmalarında halka hitap ederken “Saygıdeğer vergi mükellefleri” diye söze başlarlar ve Amerikan vatandaşlarının polis veya başka bir Devlet gücü tarafından sorguya çekildiğinde veya bir haksızlığa uğradıklarında ilk söyledikleri şey; “Ben bir vergi mükellefiyim.” cümlesidir. Amerika’da vergi konusunda var olan algı ve hassasiyeti, Amerikan filmlerinde de görmek mümkündür. Tabii ki Amerikan vatandaşlarının veya Amerikan Başkan adaylarının bu konuşmaları yapmasının sebebi, ABD’de var olan ve uzun yıllarda oluşan ve herkes tarafından benimsenen vergi bilinci ve kültürünün bir sonucudur. Hepimizin de beklentisi Ülkemizde var olan vergi algısının da bir gün bu seviyelere gelmesidir. Kayıt dışı ekonominin kayıt altına alınması ile mal ve hizmet hareketlerinin belgeli hale getirilmesi sağlanmadığı sürece, gelecek elli yılda vergi bilinci ve vergiye gönüllü uyumun kendiliğinden artması beklenemez.

Esasında gerek mükellef hakları gerekse mükellef hizmetlerinde 2020 yılı itibariyle ülke olarak çok önemli bir konuma geldiğimizi söylemek mümkündür. Ancak, daha alınacak çok mesafeler vardır. Özellikle kayıt dışı ekonomik faaliyetlerin azaltılması, vergi bilincinin ve farkındalığının daha da artırılması ve toplum olarak belgeli yaşamanın öneminin kavranması konularında gelişmiş ülkelerin epey gerisindeyiz. Mükellef hizmetlerinde son yirmi yılda olumlu yönde yapılan e-vergi uygulamaları sonucunda ülkemizin vergi ödeme kolaylığındaki ve iş yapma kolaylığındaki sıralaması olumlu yönde yükselmektedir. PwC ve Dünya Bankası Grubu iş birliğinde, 190 ülkedeki vergi ödeme kolaylığı ve şirketlerin vergilendirilme süreçlerinin incelendiği Vergi Ödemeleri 2020 Raporuna göre, Türkiye 2018 yılında katma değer vergisi konusunda atılan adımlar sayesinde vergi ödeme kolaylığı açısından 190 ülke arasında 26'ncı sıraya yükselmiştir. Bu yıl raporda Türkiye ile ilgili bir diğer önemli sonuç da Ülkemiz, Dünya Bankası'nın iş yapma kolaylığı sıralamasına göre 10 basamak yükselerek 33'üncü sırada yer almış olmasıdır. Demek ki ülkemizin e-dönüşüm konusunda izlediği politika ve stratejileri doğrudur ve gelecek dönemde daha da iyi noktalara gelineceği kesindir.

Mükellef haklarının gelişimi ve kullanılması bir ülkedeki demokratik hakların gelişimi ve kullanılmasıyla doğru orantılıdır. Ülkenin demokratikleşme seviyesi geliştikçe mükellef haklarının kullanımı da aynı oranda artacaktır. Ancak şöylede garip bir paradoks vardır ki ülkelerin kayıt dışı ekonomi düzeyi ve vergi kaçırma eğilimi düşmedikçe en mükemmel mükellef haklarını uygulasanız da mükellefler sahip oldukları hakları sonuna kadar kullanmayabilmektedir. Bunun sebebi, kayıt dışılıktan beslenen ve beyan edip ödemesi gereken vergiyi gizleyen bir mükellef için hakların kullanımı çok da bir anlam ifade etmeyebilmektedir. Örneğin, olaya kapitalist anlayışla bakan bir mükellef vergi olarak ödeyeceği parasal tutar artmadığı sürece vergi idaresinin kendisine profesyonel nezaket kuralları çerçevesinde davranış göstermesini çok fazla önemsememektedir. Hatta bazı mükellefler vergi incelemesi sonrasında alacakları bazı iadelerden inceleme sonucunda çok farklı durumlar ortaya çıkabilir diye vazgeçebilmektedir. Daha açık bir ifade ile vergisini eksik ödeyen bir kişi kendisini suçlu gördüğünden diğer vergileme ilkeleri ve mükellef hakları ile pek fazla ilgilenmeyebilmektedir.

Türk Gelir İdaresinin tarihsel sürecine baktığımızda 2005 yılında mükellef odaklı idare ve mükellef odaklı yaklaşımı esas alan bir yapılanmaya geçtiğini ve bünyesinde kurduğu mükellef hizmetleri birimi ile bu konulara önem vereceğini ortaya koymuştur. Hemen ardından 2006 yılında yayınladığı Mükellef Hakları Bildirgesi ile vergisel süreçlerde mükelleflerin sahip oldukları hakları kullanması için azami dikkat göstereceğini kamuoyuna taahhüt etmiştir. Nisan/2020 tarihinde ise ülkemiz dünya örneklerine benzer bir yapıda bağımsız ve tarafsız bir yapıda Mükellef Hakları Kurulunu Türk Vergi Sistemine dahil etmiştir. Şimdi gelecek dönem için hedeflenmesi gereken artık mükellef haklarının yasal bir güvenceye tam olarak alınmasıdır. Esasen mükelleflerin vergisel süreçlerdeki tüm hakları mevcut vergi kanunlarında yasal güvence altındadır, ancak 213 sayılı Vergi Usul Kanununda özel bir bölüm halinde toplu olarak mükelleflerin genel ve özel haklarının yer alması çok anlamlı ve caydırıcı olacaktır. Hatta yapılacak yasal düzenlemede mükellef haklarına zarar verecek davranış ve işlemleri yapanların hangi sorumlulukla karşılaşacakları ve sonuçlarının ne olacağı da net olarak ortaya konmalıdır.

1. 11.1982 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası
2. Şubat/2006 Tarihli Gelir İdaresi Başkanlığı Mükellef Hakları Bildirgesi
3. 04.2020 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 60 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi
4. OECD Vergi İdareleri Forumu 2020 Raporu
5. CIAT/IOTA/OECD (2020), Tax Administration Responses to COVID-19:Business Continuity ConsiderationS, OECD, Paris
6. gib.gov.tr

(Yaklaşım Dergisinin Kasım 2020 ayında yayınlanmış olup Sn. Türkay’ın özel izni ile yayınlanmaktadır.)

 1 - https://www.gib.gov.tr/etik-kurallar-bildirgesi.
 2 - Yeni Sistemde, Gelir İdaresi Başkanlığının teşkilat yapısı görev ve yetkilerine ilişkin düzenleme 15.07.2018 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 4 no.lu Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi ile düzenlenmiştir. Gelir İdaresi Başkanlığı ilgilendiren maddeler Kararnamenin 134  ile 157 sayılı maddeleri arasında düzenlenmiştir.
 3 - Çağrı Bayer, Vergi Ombudsmanlığı, Selçuk Üniversitesi Adalet Meslek Yüksekokulu Dergisi, C. 1, S. 1, 2018, s. 101-136.
 4 - Hülya Tamzok, Mükellef Hakları Bildirgesi, Vergi Dünyası, Mayıs/2018.
 5 - Ertuğrul Akçaoğlu, Vergilendirme Yetkisinin Temel Hak ve Özgürlüklerle İlişkisi, Karalama Defterim.
 6 - AYM, Başvuru No: 2013/6842, Karar Tarihi: 20.04.2016, Resmi Gazete 17.06.2017 Tarih, Sy.29745. 
7 - Anayasa Mahkemesi, Başvuru No: 2015/6728, Tarih:01.02.2018, Resmi Gazete Tarih:07.03.2018, Sayısı:30353.
 8 - unda Başaran Yavaşlar, Vergi İdaresinin Ayrımcı Uygulamaları Anayasa Mahkemesi’nin İhlal Kararı, Dünya Gazetesi, 24.03.2018, https://www.dunya.com.
 9 - https://www.gib.gov.tr/mukellef-haklari.