2021’de Enflasyon Düzeltmesi yapılmasını engelleyen ibare Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edildi
2021 hesap dönemine ilişkin mali tabloların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasını engelleyen 213 sayılı Kanun’da yer alan “2021” ibaresi, Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilmiştir.
Yazımızda Yüce Mahkeme’nin bu yöndeki 30.11.2023 tarihli Kararı incelenmektedir.
Enflasyon düzeltmesinin amacı ve tanımı
Enflasyon düzeltmesi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) ile düzenlenmiş bir uygulamadır. Bahis konusu uygulamayla mali tabloların, dolayısıyla da vergilemenin yüksek enflasyonun etkisinden arındırılması amaçlanmaktadır.
Enflasyon düzeltmesi, Kanun’da, parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarlarının düzeltme katsayısı ile çarpılması suretiyle, mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanması olarak tanımlanmıştır.
İptal edilen dönem
VUK’un geçici 33. maddesinin birinci fıkrasında, dönem olarak sadece iptal edilen 2021 yılı yer almamaktadır.
İptal öncesi fıkrada;
- Geçici vergi dönemleri de dâhil olmak üzere 2021 ve 2022 hesap dönemleri,
- Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilenlerde 2022 ve 2023 yılında biten hesap dönemleri,
- 2023 hesap dönemi geçici vergi dönemlerine,
yer verilmiştir.
Söz konusu dönemler için mali tabloların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacağı öngörülmüştür.
Enflasyon düzeltmesine ilişkin şartlar
Yukarıdaki dönemlerde, VUK’un mükerrer 298. maddesi kapsamındaki enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşup oluşmadığına bakılmaması hükme bağlanmıştır. Dolayısıyla bu dönemler için enflasyon düzeltmesi yapılmayacağı kurala bağlanmıştır.
Aranan şartlar, fiyat endeksindeki artışın;
- İçinde bulunulan dönem dâhil son üç hesap döneminde %100'den ve
- İçinde bulunulan hesap döneminde %10'dan
fazla olmasıdır.
Bu şartların gerçekleşmesi hâlinde, kural olarak, mali tablolar enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaktadır. Enflasyon düzeltmesi her iki şartın birlikte gerçekleşmemesi hâlinde ise uygulanmamaktadır.
Anayasa Mahkemesi’ne başvurulması
2021 yılı sonu itibarıyla Yurt İçi Üretici Fiyat Endeksi (Yİ-ÜFE) artışları sonucunda, enflasyon düzeltmesi için aranan her iki şart da gerçekleşmiştir.
Buna rağmen, 2021 hesap döneminde enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşup oluşmadığına bakılmaksızın mali tabloların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaması yönündeki hüküm sebebiyle 2021 yılında enflasyon düzeltmesi yapılamamıştır.
Ankara 3. Vergi Mahkemesi nezdinde, 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesi verilirken itiraz konusu kural kapsamında enflasyon düzeltmesi yapılamaması nedeniyle daha yüksek tutarda vergi ödendiği ileri sürülerek dava açılmıştır. Buna bağlı olarak ihtirazi kayıtla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesine istinaden tahakkuk ettirilen kurumlar vergisinin terkinine, tahsil edilen verginin iadesine karar verilmesi talep edilmiştir.
Durum, yerel mahkemenin, itiraz başvurusunda bulunması üzerine Anayasa Mahkemesi’nin önüne gelmiştir.
Anayasal denetimin çerçevesi
Yüce Mahkeme tarafından, dava konusu kural, ilgisi nedeniyle Anayasa’nın;
- Temel hak ve özgürlüklerin sınırlanmasına ilişkin genel ilkeleri düzenleyen 13. maddesi,
- maddesiyle güvenceye bağlanan mülkiyet hakkı ve
- Verginin kanuniliği ilkesi bağlamında 73. maddesi,
yönünden incelenmiştir.
Yüce Mahkeme’ye göre, vergilendirme, mülkiyet hakkına yönelik bir sınırlama teşkil etmektedir. Vergi ve benzeri yükümlülükler ile sosyal güvenlik prim ve katkılarını belirlemeye, değiştirmeye ve bunların ödenmesini güvence altına almaya yönelik müdahaleler, taşıdığı amaçlar dikkate alındığında, devletin mülkiyetin kamu yararına kullanımını kontrol veya düzenleme yetkisi kapsamında görülmektedir.
2021 hesap döneminde enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşup oluşmadığına bakılmaksızın mali tabloların enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaması, ilgili döneme ait beyan edilecek vergi matrahını etkilememektedir. Ancak, Yüksek Mahkeme, 2021 yılını izleyen dönemlerle ilgili vergi matrahları üzerinde sonuç doğuracağından, iptal edilen ibare ile mülkiyet hakkına sınırlama getirildiğini düşünmektedir.
Anayasa Mahkemesi’ne göre, mülkiyet hakkına sınırlama getiren düzenlemeler; kanunla yapılmalı, Anayasa’da öngörülen sınırlama sebebine uygun ve ölçülü olmalıdır.
Anayasaya aykırılık
Yüce Mahkemeye göre, gelir ve kurumlar vergisi açısından vergiyi doğuran olayın tespitinde hesap dönemi sonu esas alınmalıdır. Bu vergiler açısından vergiyi doğuran olay, mükelleflerin bir takvim yılı itibarıyla öz sermayelerindeki artış miktarıdır. Kazanç 31 Aralık tarihinde yapılan dönem sonu kapanış kayıtlarıyla ortaya çıkmaktadır.
İtiraz konusu kuralın yürürlüğe girdiği tarihte (29.01.2022 tarihinde) gelir vergisi ile kurumlar vergisi hesap dönemleri kapanmış ve 31.12.2021 tarihli mali bilançoların enflasyon düzeltmesine tabi tutulması zorunluluğu ortaya çıkmıştır.
Enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlere ilişkin gelir vergisi ile kurumlar vergisi beyannamelerine vergi matrahına etki eden enflasyon düzeltmesine tabi unsurların da dâhil edilmesi gerekir.
Anayasa Mahkemesi’ne göre;
- Gelir vergisi ve kurumlar vergisi matrahına etki eden enflasyon düzeltmesi uygulamasıyla ilgili değişiklik vergiyi doğuran olay gerçekleştikten sonra yapılmıştır.
- Hukuk güvenliği ilkesiyle bağdaşmayacak ölçüde hukuk kuralları geriye yürütülmüştür.
- Mülkiyet hakkına getirilen sınırlamada kanunilik şartı gerçekleşmemiştir.
- Sınırlama verginin kanuniliği ilkesine aykırı olmuştur.
Sonuç itibariyle, 30.11.2023 tarihli E.: 2023/105; K.: 2023/208 sayılı Anayasa Mahkemesi Kararı ile enflasyon düzeltmesi yapılmasını engelleyen VUK’un geçici 33. maddesinin birinci fıkrasında yer alan “2021” ibaresinin Anayasa’ya aykırı olduğuna ve iptaline karar verilmiş durumdadır.
